Forslag til lovfesting av omgåelsesnorm

Finansdepartementet har lagt frem forslag til lovfesting av en generell omgåelsesregel. Regelen skal erstatte den gjeldende ulovfestede omgåelsesnormen.

Den ulovfestede omgåelsesnormen er utviklet av Høyesterett gjennom langvarig rettspraksis. Normens funksjon er å trekke grensen mellom akseptabel skatteplanlegging og uakseptabel skatteomgåelse. Er vilkårene for å anvende den ulovfestede regelen oppfylt, kan reelle og lovlige disposisjoner gi andre skattemessige virkninger enn det som følger av de ordinære skattereglene, slik at resultatet blir i tråd med skattereglenes formål.

Vurderingen av om omgåelsesnormen skal anvendes, blir etter gjeldende rett delt i to hovedvilkår; et grunnvilkår og et tilleggsvilkår som består av en totalvurdering.

Begge vilkår må være oppfylt for at de skatterettslige virkninger av transaksjonen skal kunne settes til side. Grunnvilkåret innebærer at det vesentlige formålet med den disposisjon som er valgt, må være å spare skatt. Tilleggsvilkåret innebærer at disposisjonen i tillegg, ut fra en totalvurdering av den aktuelle disposisjonens virkning, formål og omstendighetene ellers, må fremstå som stridende mot skattereglenes formål. Denne todelingen av vurderingen er opprettholdt i departementets forslag til lovfesting av regelen.

Forslaget til lovfestet omgåelsesnorm forutsettes å gi resultater som i hovedsak vil være sammenfallende med det som følger av den gjeldende ulovfestede normen. På tre punkter vil det imidlertid bli lagt opp til endringer som alle innebærer skjerpelser og altså er i skattyters disfavør:

  • Skattebesparelse i andre land skal som hovedregel holdes utenfor når forretningsmessige virkninger avveies og vurderes mot skattemessige virkninger. Etter den gjeldende normen vil skattebesparelse i utlandet kunne likestilles med forretningsmessige virkninger, og dermed bidra til at det vesentlige formålet ikke er å spare skatt.

 

  • Formålet med transaksjonen skal i større grad vurderes etter hvordan saken objektivt sett fremstår på grunnlag av omstendighetene i saken. Lovfestingen innebærer at det relevante vurderingstemaet vil være hvorvidt det for en alminnelig rasjonell skattyter fremstår som at det vesentlige formålet med disposisjonen er forretningsmessige forhold, eller om det vesentlige formålet er å spare skatt. Den konkrete skattyters subjektive formål med disposisjonen var tidligere relevant, men skal altså ikke være relevant vurderingsmoment lenger.

 

  •  At en omgåelsesmulighet er nevnt i lovforarbeidene uten å være fulgt opp med særskilte omgåelsesregler, skal ikke uten videre (i seg selv) tale i skattyters favør. I en høyesterettsdom fra 2014 (ConocoPhillips III- dommen) ble det ikke ansett som omgåelse at et aksjeselskap som ønsket å selge en fast eiendom, fisjonerte eiendommen ut til et single purpose-selskap, for så å selge alle aksjene i selskapet istedenfor å selge eiendommen. Direkte salg av eiendommen vil utløse skattepliktig gevinst, mens salg av aksjer i et selskap som eier eiendommen er skattefritt etter fritaksmetoden. Retten la vekt på at muligheten for å fisjonere aksjeselskaper for deretter å selge aksjer fremfor fast eiendom, var omtalt i lovforarbeidene, og dermed kjent for lovgiver da fritaksmetoden ble vedtatt. Lovgiver hadde hatt mulighet til å lovfeste regler som kunne begrense rekkevidden av fritaket dersom det var ønskelig, men avstått fra å gjøre det. Høyesterett fant det betenkelig å anvende den ulovfestede omgåelsesnormen når lovgiver med åpne øyne hadde innført regler som innbød til slik tilpasning som saken gjaldt. Etter lovfesting av den nye omgåelsesregelen skal det altså ikke (i seg selv) tale i skattyters favør at en omgåelsesmulighet er omtalt i lovforarbeidene, uten at dette er fulgt opp med spesielle omgåelsesregler.

Generelt uttales i proposisjonen at lovfestingen i stor grad skal videreføre dagens omgåelsesregel, og at det ikke er tiltenkt at terskelen for å sette disposisjoner til side ved bruk av denne reglen, skal senkes. Tiden vil vise om Skatteetaten vil ta opp flere endringssaker på bakgrunn av omgåelsesnormen enn de siste årene. Advokatforeningen har i et innspill til Finanskomiteen stilt spørsmål ved om lovforslaget endrer rettstilstanden slik at valget av transaksjonsform (aksjesalg i stedet for innmatsalg) nå kan settes til side basert på den nye lovfestede omgåelsesregelen.

Omgåelsesregelen skal få tilsvarende anvendelse for merverdiavgift gjennom en henvisningsbestemmelse fra merverdiavgiftsloven til skatteloven. Advokatforeningen har i innspill til Finanskomiteen vært kritisk til lovfestingen av en omgåelsesregel for merverdiavgift. Advokatforeningens syn er at Finansdepartementets forslag ikke er tilstrekkelig utredet, og at en lovfesting på merverdiavgiftsrettens område bør avventes inntil det er foretatt en grundigere utredning.

Den gjeldende (ulovfestede) omgåelsesregelen skal ikke eksistere ved siden av den nye foreslåtte regelen. Dagens lovfestede omgåelsesregel i skattelovens § 14-90 om bortfall eller oppgjør av generelle skatteposisjoner ved skattemotiverte transaksjoner, skal imidlertid videreføres. Bestemmelsen skal rent lovteknisk plasseres i samme kapittel som den foreslåtte lovfestede omgåelsesregelen.

Det er gitt anledning til å komme med innspill til Finanskomiteen før komiteen behandler lovforslaget. Frist for slike innspill er satt til 25. juni 2019.

Lovfestingen er foreslått å tre i kraft med virkning fra 1. januar 2020.

Les mer

Forslag om endringer i formuesverdsettelse for aksjer i ikke-børsnoterte selskap

Finansdepartementet har sendt forslag om endringer i formuesskattereglene for ikke-børsnoterte aksjer til høring. Årsaken til forslaget om regelendringen er å hindre uønskede skattemessige tilpasninger av gjeldende regelverk.

Den første – og viktigste – foreslåtte endringen gjelder verdsettelsen av aksjer i nystiftede ikke-børsnoterte selskaper. Departementet foreslår også endringer i verdsettelsestidspunktet for aksjer i selskap som har vært involvert i forenklet fusjon (søster-fusjon) eller omvendt mor-datterfusjon.

Endringen som gjelder nystiftede aksjeselskap

Hovedregelen er at ikke-børsnotert aksje skal verdsettes basert på aksjens skattemessige formuesverdi, dvs. basert på de underliggende verdiene i selskapet. Etter gjeldende rett er det et unntak for aksjer i nystiftede selskaper, som skal verdsettes til summen av aksjenes pålydende og overkurs 1. januar i skattefastsettingsåret (dvs. året etter stiftelsesåret).

Denne verdsettelsesregelen for aksjer i nystiftede selskaper har ført til gunstige tilpasningsmuligheter. Gjennom enkle omorganiseringer i kombinasjon med kapitalendringer i selskapsstrukturen, har personlige aksjonærer hatt anledning til å benytte verdsettelsesreglene til å redusere sin skattemessig formue i betydelig grad.

For å hindre slik tilpasning, foreslår departementet å oppheve særreglene som gjelder for verdsettelse av aksjer i nystiftede selskaper, slik at også slike aksjer skal verdsettes basert på de de underliggende verdiene i selskapet (skattemessige formuesverdier) ved utgangen av stiftelsesåret. Departementet gir uttrykk for at formålet med regelendringen er å oppnå en mer ensartet og rettferdig verdsettelse av ikke-børsnoterte aksjer.

Regelendringen kan medføre praktiske utfordringer med rapporteringen for personlig aksjonærer som i dag får forhåndsutfylte formuesverdier i sin skattemelding. Innleveringsfristen for personer er 30. april, mens selskaper normalt fastsettelser formuesverdiene i forbindelse sin innlevering av skattemeldingen 31. mai. Formuesverdiene på aksjene vil derfor i de fleste tilfellene ikke være klar når personlig aksjonær skal levere sin skattemelding. Til tross for praktiske utfordringer for personlige skattytere har departementet likevel valgt å la hensynet til å avskjære uønskede tilpasningsmuligheter veie tyngre.

Dersom formuesverdiene på aksjene ikke er klare på tidspunktet personlig aksjonær skal levere sin skattemelding, kan aksjonæren sende inn korrigert skattemelding (såkalt «egenretting») når formuesverdiene er klare. Slik egenretting kan skje også etter at fristen for levering av skattemelding er utløpt. Slik egenretting kan skje inntil (i) tre år etter fristen for levering av skattemeldingen for 2018 (dvs. innen 30. april 2022) eller (ii) på det tidligere tidspunkt dersom skattemyndighetene aktivt har gått inn og endret på en post i skattemeldingen. I så fall kan du ikke rette selv, men må sende inn klage.

Endringer som berører forenklet fusjon (søster-fusjon) og omvendt mor-datter fusjon

Etter gjeldende regelverk skal aksjer i selskap hvor det ikke har skjedd kapitalendringer verdsettes på grunnlag av skattemessig formuesverdi 1. januar året før skattefastsettelsesåret. Ved forenklede fusjoner (søster-fusjoner) skjer det ingen kapitalforhøyelse. Ved at aksjonæren i disse tilfellene i sin skattemelding for 2019 skal verdsette aksjene basert på verdiene 1. januar året før skattefastsettelsesåret, (dvs. fusjonsåret) vil kun verdiene i det ene selskapet (overtakende selskapet) i fusjonen danne grunnlaget for verdsettelsen. Det andre selskapet (overdragende selskapet) er slettet ved fusjonen og verdiene i dette vil derfor «forsvinne» som følge av verdsettelsestidspunktet. For å fange opp den reelle verdiøkningen av det innfusjonerte og slettede selskapet foreslår departementet å forskyve verdsettelsestidspunktet ved slike fusjoner til 1. januar i skattefastsettingsåret (dvs. året etter fusjonsåret).

Eksempel:

  • Verdi av Søster A AS er i fusjonsåret 80. Søster A AS er overdragende selskap ved (søster) fusjonen.
  • Verdi av Søster B AS er i fusjonsåret 20. Søster B AS er overtakende selskap ved (søster) fusjonen.
  • Samlet verdi av selskapene i fusjonsåret er altså 100.
  • Etter dagens regler skal formuesverdien fastsettes basert på verdiene i det overtakende selskapet i fusjonsåret, dvs. formuesverdien på 20.
  • endringsforslaget vil formuesverdien settes til verdien 1. januar i skattefastsettingsåret (dvs. året etter fusjonsåret). Det vil innebære en formuesverdi på 100.

Tilsvarende forskyvning av verdsettelsestidspunktet er foreslått for omvendt mor-datterfusjoner. Dette lovforslaget er kun en lovfesting av allerede gjeldende ligningspraksis. Departementet mener at de nye reglene vil bidra til en klarere og mer forutsigbar rettstilstand for skattyterne og skattemyndighetene.

Endringene er foreslått å tre i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 2019.

Les mer

Lite nytt i revidert budsjett 2019

Revidert budsjett er lagt frem i dag 14. mai 2019. Som ventet er det ikke mange endringer på skatte- og avgiftsområdet. I denne artikkelen gjennomgår vi endringer som er foreslått i revidert budsjett. I tillegg omtales presiseringer når det gjelder skattlegging av naturalytelser.

Merverdiavgiftsfritak for elektroniske tidsskrifter og bøker

Regjeringen foreslår å innføre fritak for merverdiavgift for elektroniske tidsskrifter og bøker. Etter dagens regler vil elektroniske tidsskrifter og bøker ilegges merverdiavgift på 25 prosent, mens trykte tidsskrifter og bøker kan publiseres med fritak for merverdiavgift.

Forslaget om fritak for merverdiavgift for elektroniske tidsskrifter og bøker vil sikre lik behandling av trykte og elektroniske tidsskrifter og bøker. Regjeringen foreslår å åpne for moderate innslag av annet innhold enn trykt skrift og stillbilder, for eksempel innslag av lyd og video. Det vil ikke bli stilt krav om at det må foreligge en trykt utgave av det elektroniske tidsskriftet eller den elektroniske boka. Strømming og nedlasting av lydbøker vil omfattes av fritaket.

Fritaket for merverdiavgift for elektroniske tidsskrifter og bøker vil gjelde fra 1. juli 2019.

Redusert engangsavgift for motorsykler

Regjeringen foreslår at engangsavgiften reduseres med ca. 10 prosent. Forslaget innebærer at engangsavgiften for motorsykler blir redusert gjennom en kombinasjon av økt innslagspunkt i slagvolumkomponenten og generell satsreduksjon.

Endringen vil gjelde for motorsykler som blir registrert fra og med 1. juli 2019.

Fjerning av engangsavgiften for kjøretøy over 20 år

Regjeringen foreslår at engangsavgift for biler og motorsykler som er over 20 år fjernes. Forslaget gjelder alle kjøretøy som omfattes av engangsavgiften, og innebærer at kjøretøy over 20 år etter 1. juli 2019 kan importeres uten å betale engangsavgift ut over vrakpantavgiften. Vrakpantavgiften videreføres uendret.

Endringen vil gjelde fra 1. juli 2019 for kjøretøy som oppnår 20 års registreringstid i 2019.

Redusert alkoholavgift for små bryggeri

Regjeringen foreslår å redusere avgiften på alkohol for sider og lignende alkoholvarer for små bryggeri. Av likhetshensyn bør lignende drikke som øl omfattes av den allerede reduserte avgiften for øl produsert av små bryggerier. Dette gjelder øl over 3,7 til og med 4,7 volumprosent alkohol.

Endringen skal bidra til å stimulere økt mangfold og brygging av sider og lignende alkoholvarer lokalt. Redusert avgift på øl produsert av små bryggerier er vurdert å være forenlig støtte etter EØS-avtalen. Direktivet som åpner for lignende avgiftsreduksjon i EU er nå foreslått utvidet til å omfatte også sider.

Endringen trer i kraft fra 1. juli 2019.

Renter på restskatt

Det foreslås endring i reglene om renter på restskatt. Etter dagens regler kan man slippe renter på restskatt ved betaling av tilleggsforskudd innen 31. mai. Med den nye skattemeldingen vil mange skattytere fra 2020 få skattefastsetting (skatteoppgjør) før 31. mai. Endringen medfører at de som får skattefastsetting tidligere enn 31. mai, også kan slippe renter på restskatt ved betaling innen 3. mai.

Endringene gjelder fra 1. januar 2020, med virkning for skatteoppgjøret for 2019.

Endring av tidspunkt for renteberegning i saker om refusjon av kildeskatt på utbytte for utenlandske aksjonærer

Regjeringen foreslår å endre tidspunkt for renteberegning i saker om refusjon av kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer. I dag regnes renter fra det tidspunkt skatten er betalt til staten. Skatteetaten må ved beregningen av renter hente inn dato på utbetalingen fra skatteoppkreveren og regne ut rentene manuelt for hver enkelt refusjonssøknad. Saksbehandlingen er ressurskrevende for Skatteetaten. Det foreslås derfor at det i stedet skal beregnes renter fra 1. juli i det året utbytteutdeling skjer. Endringen antas å medføre at saksbehandlingen forenkles for skattemyndighetene og at aksjonærene får tilbake refusjonen raskere enn i dag.

Endringene skal gjelde fra 1. juli 2019 med virkning for vedtak om refusjon som fattes fra og med 1. juli 2019.

 Justeringer i reglene for skattlegging som ektefeller

Regjeringen har lagt frem forslag om mindre justeringer i reglene om skattlegging av ektefeller. Flere av reglene har vært vanskelige å forstå for skattyter og administrativt krevende for Skatteetaten.

Forslagene innebærer

  • å oppheve hovedregelen om at ektefeller skal skattlegges under ett for alminnelig inntekt. Etter at skatteklasse 2 ble opphevet i 2018 har ikke samskattlegging av alminnelig inntekt lenger praktisk betydning. Endringen medfører ikke endringer i reglene om skattlegging av ektefeller ellers
  • å endre tidspunktet for når skattlegging som ektefeller skal gjelde til utgangen av 31. desember året før inntektsåret. En frist ved årsskiftet kan behandles automatisk, og er enklere å forstå for skattyterne.
  • å endre tidspunkt for fastsetting av skattested fra 1. november året før inntektsåret til utgangen av 1. januar i inntektsåret.
  • å oppheve unntaket som gjør det mulig å kreve skattlegging som ektefeller allerede i ekteskapsåret dersom ektefellene «har stiftet felles hjem før utløpet av inntektsåret».
  • at ektefeller ikke lenger skal regnes å leve «varig adskilt» selv om en av ektefellene har langvarig opphold eller er bostedsregistrert på institusjon i folkeregisteret. Disse ektefellene skal etter forslaget alltid bli skattlagt som ektefeller, ikke individuelt.

Individuell skattlegging kan fremdeles være mest gunstig for en ektefelle som krever skjønnsmessig skatteavgrensning ved liten skatteevne. Siden skjønnsmessig skatteavgrensning ble lukket for nye søkere fra inntektsåret 2018, vil dette bare være et spørsmål for de som allerede har rett på slik avgrensning. For å unngå at disse kommer dårligere ut som følge av endring knyttet til bostad på institusjon, må man i behandlingen av søknadene fremdeles vurdere hvilken skattereform som lønner seg.

Individuell skattlegging kan også være mest gunstig for en ektefelle som krever særfradrag for lettere nedsatt ervervsevne. Det må derfor tas hensyn til hvordan den økonomiske situasjonen ville vært ved skattlegging individuelt.

Endringene skal få tilsvarende virkning for meldepliktige samboere.

Endringene skal gjelde fra 1. januar 2020, men er lagt frem allerede nå slik at Skatteetaten skal få mulighet til å gjøre de nødvendige endringene i sine systemer frem til årsskiftet.

Ikke redusert elavgift for elektrisk kraft til utvinning av kryptovaluta

Stortinget vedtok i budsjettforliket høsten 2018 at elektrisk kraft til utvinning av kryptovaluta i datasentre ikke skal ha redusert elavgift. Skattedirektoratet vil om kort tid sende forslag om regelendringer på høring. I høringen er det lagt inn en forutsetning om at endringer må avklares med EFTA sitt overvåkningsorgan (ESA) før iverksettelse.

Naturalytelser

Nye regler om beskatning av naturalytelser og tredjepartsytelser som ansatte mottar i sitt arbeidsforhold trådte i kraft 1. januar 2019. Vi har tidligere skrevet et nyhetsbrev om de nye reglene, se her.

Skattedirektoratet har nylig publisert en ny veiledning til reglene særskilt for transportnæringen, verdsettelse, kjøpesenterrabatter og bonuspoeng. Dette supplerer tidligere veileder om naturalytelser mv. Den nye veilederen har på flere punkter blitt strengere enn det som tidligere har vært uttalt, noe som har blitt kritisert. Den nye veilederen skal ifølge direktoratet bidra til

  • klargjøring av skatteplikt og rapporteringsansvar for ytelser som den ansatte mottar fra tredjeparter. Skatteplikten omfatter nå også gjensidige rabatter som to eller flere bedrifter gir til ansatte hos hverandre, typiske «kjøpesenterrabatter».
  • klargjøring av reglene for verdsettelse av naturalytelser
  • klargjøring av reglene for skattefrie personalrabatter og
  • klargjøring i enkelte særbestemmelser

Veilederen legger opp til at det skal svært lite til for å bli ansett som «forretningsforbindelse». Alle privatøkonomiske fordeler som en arbeidstaker mottar på bakgrunn av hans ansettelsesforhold er skattepliktig, slik som privat bruk av bonuspoeng opptjent i jobbsammenheng.

Nærmere om arbeidsgivers rapporteringsplikt

Arbeidsgiver har ansvaret for at skattepliktige naturalytelser den ansatte mottar fra tredjeparter blir innrapportert, samt også bonusytelser. Det presiseres i veilederen at arbeidsgiver må ha en aktiv oppfølgning. Det er ikke tilstrekkelig å innta arbeidstakers informasjonsplikt i arbeidsavtalen uten at arbeidsgiver følger opp dette. Arbeidsgiver har rett til å nekte de ansatte å ta imot fordeler fra tredjeparter. Et slikt forbud må i så fall være tydelig kommunisert til de ansatte.

Nærmere om personalrabatt i transportnæringen

Fra 1. juli 2019 blir det innført skatteplikt på fribilletter/årskort til ansatte i transportselskaper. Årskortene regnes som skattefri personalrabatt for et beløp inntil kr 8 000 per år, uten krav til egenbetaling. I de tilfellene årskortene er verdt inntil kr 8 000 innebærer det 100 % personalrabatt.

Personalrabattreglene er presisert å kun gjelde for varer og tjenester som omsettes i arbeidsgivers virksomhet. Dette gjelder typisk for de selskapene som omsetter persontransporttjenester som en del av sin virksomhet. Det gjelder for eksempel ikke for underleverandører til selskaper som omsetter persontransporttjenester (for eksempel selskap som vedlikeholder busser/tog, leier ut tog mv), med mindre selskapet inngår i samme konsern som selskapet som omsetter reisetjenester.

Nærmere om personalforsikringer

Personalforsikringer er vanlige naturalytelser den ansatte kan motta i sitt arbeidsforhold. Dersom arbeidstakeren gjennom arbeidsforholdet oppnår en lavere pris på forsikringen enn hun ville fått som privatkunde, er differansen skattepliktig. Forsikringene skal verdsettes til prisen i sluttbrukermarkedet, og ikke til arbeidsgivers kostpris (slik reglene tidligere ga adgang til).

Den nye veilederen skal få virkning fra 7. mai 2019.

Les mer

Eiendomsskatt – klagefrist i Oslo er 11. april

Oslo kommune har de siste ukene sendt ut eiendomsskatteseddel som viser hvor mye du skal betale i eiendomsskatt. Dersom du mener at taksten eller utskrevet eiendomsskatt er feil, kan du klage. Fristen for dette er i Oslo 11. april.

Eiendomsskatt i Oslo

Eiendomsskatten skal beregnes ut fra en estimert markedsverdi for eiendommen. Kommunene skal ta i bruk skatteetatens beregnede markedsverdi for boligeiendommer. For andre eiendommer, herunder fritidseiendommer og næringseiendommer, fastsettes eiendomsskattegrunnlaget ved takst.

Eiendomsskatteseddelen sendes ut til de som skal betale eiendomsskatt mellom 15. og 28. februar hvert år. Siste frist for utsendelse er 1. mars. Eiendomsskattekrav forfaller til betaling i fire like store terminer per år.

Frist for å klage på eiendomsskatt i Bergen er seks uker etter at skattelisten legges ut eller fra du har mottatt skatteseddel. I Stavanger er klagefristen tre uker. Informasjon om klagefrister finnes på nettsidene til den enkelte kommune.

Nedenfor følger en beskrivelse av beregningen av eiendomsskatt i Oslo og av klagereglene i Oslo.

Beregning av eiendomsskatt for bolig

Kommunene skal ta i bruk skatteetatens beregnede markedsverdi for boligeiendommer. Denne verdien benyttes ved fastsettelse av boligens formuesverdi. Boligverdien fastsettes med utgangspunkt i en kvadratmeterpris beregnet av Statistisk sentralbyrå multiplisert med boligens areal (P-rom).

Eiendomsskattegrunnlaget skal ikke skal være høyere enn 80 prosent av den av skatteetaten beregnede markedsverdien det aktuelle året. Det gis et bunnfradrag i Oslo på 4,6 millioner kroner. Dette innebærer at dersom formuesverdien av boligen du bor i er lavere enn 5 750 000 kroner, skal du ikke betale ikke eiendomsskatt i Oslo (80 prosent av 5 750 000 = 4 600 000, som tilsvarer bunnfradraget i Oslo).

Overstiger verdien av boligen dette beløpet, skal du betale eiendomsskatt til kommunen.

For boliger og fritidsboliger er eiendomsskatten 3 promille av eiendomsskattegrunnlaget, fratrukket bunnfradraget (i Oslo er dette for tiden på inntil 4,6 millioner kroner). Det kan være ulike bunnfradrag fra kommune til kommune. Noen kommuner har ikke bunnfradrag.

Beregningen av eiendomsskatt skjer slik:

Eiendomsskattegrunnlag – bunnfradrag x 0,003 = årlig eiendomsskatt

Boliger som har flere boenheter som alle oppfyller kravene til selvstendig boenhet, kan ha krav på flere bunnfradrag. Bunnfradraget for en boenhet er begrenset til boenhetens verdi (eiendomsskattegrunnlag). Dette innebærer at hvis boenhetens andel av verdien beregnes til tre millioner kroner, er bunnfradraget for denne boenheten begrenset til tre millioner kroner.

Hva som er selvstendig boenhet i Oslo reguleres av en egen forskrift. Som selvstendig bolig anses blant annet:

  • bolig som er godkjent av plan- og bygningsmyndighetene som selvstendig boenhet etter gjeldende regelverk på godkjenningstidspunktet.
  • boenheter som (i) er fysisk adskilt fra øvrig boareal i eksisterende bolig, (ii) er godkjent til varig opphold, (iii) har egen separat inngang fra ytre rom og (iv) har alle hovedfunksjoner (stue, kjøkken, soverom (soveplass), bad og wc) for en bolig.

Det er viktig å være oppmerksom på at selv om man har rett på ekstra bunnfradrag, så blir det ikke automatisk en godkjent boenhet etter plan- og bygningsloven, eller registrert i Eiendomsregisteret (matrikkelen).

Hvis det ikke gjelder boligeiendom, men for eksempel fritidseiendom fastsettes eiendomsskattegrunnlaget på bakgrunn av takst fra kommunen. Eiendomsskatten utgjør 3 promille av eiendomsskattegrunnlaget. Også for fritidseiendom gis bunnfradrag (maksimalt kr 4 600 000).

 Eiendomsskatt for næringseiendom og ubebygd tomt

For næringseiendom og tomt gjennomfører kommunen taksering av eiendommen, og fastsetter eiendomsskattegrunnlaget på bakgrunn av taksten. Også her er eiendomsskatten 3 promille av eiendomsskattegrunnlaget. Det er imidlertid ikke bunnfradrag for næringseiendom. Består eiendommen av både bolig og næring, fastsettes eget eiendomsskattegrunnlag på de to delene.

I festeforhold skal i utgangspunktet eiendomsskatten fordeles forholdsmessig mellom fester og bortfester. Da slike eiendommer har forskjellige eiere av henholdsvis tomten og bygningsmassen fordelingen av skattebyrden mellom fester og bortfester på bakgrunn av hvem som anses som eier av hhv bygning og grunn. Den totale skattebyrden knyttet til en slik eiendom skal i utgangspunktet være den samme uavhengig av om det er en festetomt eller ei.

Klage til kommunen

Hvis du mener boligverdien (formuesverdien) fra Skatteetaten er feil, kan du selv endre dette ved å endre skattemeldingen. Dette gjør du ved å sende en endringsmelding til skatteetaten. Det er ikke nødvendig å melde fra om dette til kommunen. Dersom Skatteetaten endrer boligverdien, vil kommunen få melding om dette slik at eiendomsskatten blir korrigert. For mye innbetalt eiendomsskatt vil tilbakebetales etterhvert. Kommunen vil normalt skrive ut nye terminoppgaver når endringen/klagen er behandlet, der det hensyntas at det er innbetalt for mye i en eller flere tidligere terminer.

Dersom du mener at andre forhold ved eiendomsskatten er feil, kan du klage til kommunen ved å enten levere klagen på Min Side, eller ved å sende en skriftlig klage til Eiendomsskattekontoret. Dette kan for eksempel gjelde dersom du mener at takseringen foretatt av kommunen er feil, eller fordi du mener du har krav på et ekstra bunnfradrag fordi du har flere selvstendige boenheter i boligen.

Fristen for å klage til Oslo kommune er seks uker etter kunngjøringen av eiendomsskattelisten, eller den dagen eiendomsskatteseddelen ble sendt. Fristen for å klage på eiendomsskatten i Oslo er senest 11. april 2019.

Husk at selv om du mener at eiendomsskattegrunnlaget er feil, må du betale den faktura du har fått.

Høyesterett skal vurdere eiendomsskatten i Oslo

Høyesterett skal i mai 2019 behandle en sak som gjelder eiendomsskatten i Oslo, hvor striden blant annet gjelder tidsfristen for utskriving av skatt. En gruppe på 3 400 privatpersoner har saksøkt Oslo kommune for blant annet å ikke ha overholdt den lovbestemte fristen for utsendelse av eiendomsskattegrunnlag for skatteåret 2016. Oslo kommune utskrev eiendomsskatten 30. juni.

Borgarting lagmannsrett mente at kommunen ikke hadde overholdt den lovbestemte fristen som er 1. mars.

Kommunen har i sin anke til Høyesterett blant annet anført at skatten ikke var skrevet ut for sent, og at virkningene av en eventuell for sen utskriving ikke er ugyldighet. Privatpersonene anførte at dette ikke er første gang Oslo kommune skriver ut eiendomsskatt, og at skatten derfor ble utskrevet etter fristen. I anken til Høyesterett anførte privatpersonene at de som ikke har klaget kan få prøvd utskrivingsvedtakene.

Dersom lagmannsrettsdommen blir stående risikerer kommunen å måtte tilbakebetale flere hundre millioner skattekroner til disse privatpersonene.

Høyesterett skal også ta stilling til om selve skattemodellen er ulovlig. Privatpersonenes hovedpoeng er at bunnfradraget er satt så høyt at mange boliger i realiteten ikke får eiendomsskatt. Privatpersonene anfører at en eiendomsskatt som verner 8 av 10 boligenheter, ligger utenfor den beskatningskompetansen Stortinget har gitt kommunen etter eiendomsskatteloven og at den dermed er ulovlig. Kommunen på sin side anfører at bunnfradraget ikke er satt ulovlig høyt. Kommunen vant frem på dette punktet både i tingretten og lagmannsretten. Det gjenstår å se hvilket resultat Høyesterett kommer til.

Les mer

Innstramming i fradragsretten for konsernselskaper – rentebegrensningsreglene endres

Denne artikkelen ble først publisert i Revisjon og Regnskap.

I statsbudsjettet (for 2019) foreslås en innskjerping for konsernselskaper ved at fradragsretten for rentekostnader også til uavhengig part begrenses. Den nye regelen for konsernselskaper slår inn når konsernets samlede netto rentekostnader overstiger kr 25 millioner.

Etter gjeldende regler begrenses låntakers adgang til å fradragsføre rentekostnader dersom lånet er gitt fra nærstående part, eller der nærstående part har stilt sikkerhet for lån gitt av en uavhengig part.

Bakgrunn

Det ble i 2014 innført nye regler om begrensning av fradragsrett for rentekostnader.Regelen om begrensning av fradragsrett for renter innebærer at et låntakende selskap ikke fullt ut får fradragsført rentekostnadene.

I utgangspunktet gjelder begrensningen lån mellom nærstående parter («internt lån»). Lån gitt av uavhengigpart kan imidlertid også omfattes når det er stilt sikkerhet fra nærstående part («omklassifisering» fra eksterntlån til internt lån).

Regjeringen har i statsbudsjettet for 2019 foreslått å utvide rentebegrensningsregelen til å omfatte renter betalt til långiver («eksternt lån»), selv om det ikke er stilt sikkerhet fra nærstående.

Finansdepartementet sendte våren 2017 ut høringsnotat med forslag til utvidelse av rentebegrensingsreglene. Forslag til endringer i statsbudsjettet samsvarer i stor grad med det som ble foreslått i høringsnotatet, dog er det gjort noen justeringer, bl.a. er terskelen for innslagspunktet for konsernselskaper hevet fra kr 10 millioner til kr 25 millioner.

Regler i strid med EØS-avtalen?

EFTAs overvåkningsorgan (ESA) har i en grunngitt uttalelse i 2016 konkludert med at den norske rentebegrensningsregelen sett i sammenheng med konsernbidragsreglene, er i strid med EØS-avtalen fordi den innebærer en indirekte diskriminering og strider mot retten til fri etablering.

Selv omreglene i utgangspunktet gjelder likt for innenlandske konsern og konsernover landegrensene, har det vært ESAssyn at det ikke er sannsynlig at begrensningsreglene vil bli anvendt på lån innenfor et norsk konsern.

Konsekvensen er en ulempe for selskap som operer på tvers av landegrensene. Det er ESA vurdering at dette bryter med EØS-avtalens bestemmelser om fri etableringsrett. Departementet har imøtegått dette og fastholder i statsbudsjettet at både gjeldene regler og den nye konsernregelen ikke innebærer forskjellsbehandling i strid med EØS-retten.

<<Nærstående-regel>> og <<konsern-regel>>

 Nedenfor gis et overblikk over gjeldene regler. Reglene som gjelder begrensinger i fradragsretten for rentekostnader i nærstående forhold, omtales heretter som <<nærståendereglen>>.

Det er i statsbudsjettet foreslått endringer i nærstående-regelen som bl.a. innebærer innstramminger for kraftselskaper eid av kommuner og fylkeskommuner. I tillegg er det foreslått en oppmykning i adgangen til å fremføre tidligere avskårne renter. Endringene omtales nedenfor.

For øvrig vises til tidligere omtale av gjeldende rentefradragsbegrensningsregler i Revisjon og Regnskap nr. 6 2014 (Banoun/Kaarbø) «Hvor langt rentebegrensningsreglene går» og i artikkel i Revisjon og Regnskap nr. 5 2017 (Rid- dervold/Seeberg/Thorstad) «Forslag til endringer i rente- begrensningsreglene».

Videre gis det i artikkelen en beskrivelse av forslaget til den skjerpede regelen for konsernselskaper. Denne utvidede regelen omtales heretter som <<konsern-regelen>>.

Det foreslås unntak fra konsern-regelen for lån som ikke er ledd i overskuddsflytting. Dette vil eksempelvis være lån mellom norske selskaper. Unntakene er til dels kompliserte og tar utgangspunkt i egenkapitalandelen i regnskapsmessig balanse. Hvis låntakende selskap godtgjør at forholdet mellom egenkapital og balansesum i selskapets regnskapsmessige balanse ikke er lavere enn forholdet mellom egenkapital og balansesum i konsernregnskapet, kan låntakende selskap likevel kreve fradrag for rentekostnader i det aktuelle inntektsåret fullt ut.

Nærstående-regelen vil fortsatt gjelde for selskaper som er del av konsern, men slik at det bare er renter på lån til nærstående långiver utenfor konsernet (for eksempel en fysisk person) som skal avskjæres, og ikke interne renter betalt til andre konsernselskaper. Dette utdypes nærmere nedenfor.

Endringene i de norske rentebegrensningsreglene er foreslått gitt virkning fra 1. januar 2019. Det antas at forslaget vil bli vedtatt uten endringer.

Hensyn bak reglene

Formålet med reglene om begrensing av retten til fradrag for renter, er å hindre at skattegrunnlaget i Norge uthules. Høy skattesats i Norge vil kunne være et incentiv til å plassere gjeld og rentekostnader i Norge, mens renteinntekter kanaliseres til långiver i et land som enten ikke skattlegger eller har lav beskatning av renteinntekter.

Ved utnyttelse av skattesatsforskjellerkan konsernselskaper oppnå reduksjonav den samlede skattebelastningen ved å allokere gjeld dit det er mest hensiktsmessig. Dette omtales gjerne som at låntakende selskap ertynt kapitalisert, dvs. er finansiert med en høy andel lån, istedenfor med egenkapital. Dersom skattesatsforskjeller ikke hadde påvirket finansieringen, er det en antagelse at låntaker ville hatt en høyere egenkapitalandel. Utvidelsen av rentefradragsbegrensningsreglene er ment å ramme slik overskuddsflytting og gjeldsskifting.

Et av tiltakspunktene i OECDs/G20s BEPS-prosjekt omhandler utformingen av nasjonale regler for å motvirke overskuddsflytting gjennom rentefradraget. De fleste OECD-land har lignende rentefradragsbegrensningsregler som det Norge har innført.

Finansdepartementet har ved utformingen av den skjerpede regelen for konsernselskaper sett hen dels til anbefalinger i OECDs BEPS-prosjektog dels til EUs direktiv mot skatteomgåelse,i tillegg til andre lands regler. EUs medlemsland må for øvrig innføre minimumsregler om rentefradragsbegrensning innen 1. januar 2019.

 

Gjeldende regler – <<nærstående-regelen>>

Hva og hvem rammes?

 Etter dagens regler begrenses rentefradraget når netto rentekostnader overstiger fem millioner kroner.Reglene rammer renter betalt til nærstående långivere.Som nærstående anses enhver person (både juridisk og fysisk person),selskap eller innretning som direkte eller indirekte eier eller kontroller minst 50 prosent av det låntakende selskapet.

Videre gjelder regelen når nærstående selskaper har stilt sikkerhet for gjeld til uavhengige långivere. Begrunnelsen for dette er at slik sikkerhetsstillelse utvider låntakers lånekapasitet. Det skal likevel ikke anses som sikkerhetsstillelse som medfører fradragsbegrensning dersom nærstående part har stilt aksjer i eller fordring på det låntakende selskap som sikkerhet. Det samme gjelder ved sikkerhet stilt fra et underliggende selskap som låntaker direkte eller indirekte eier eller kontrollerer med minst 50 prosent.

Et låntakende selskap vil som hovedregel omfattes av rentefradragsreglene dersom det er et privateid eller kommunalt aksjeselskap, et allmennaksjeselskap eller et deltakerlignet selskap. Finansinstitusjoner og petroleumsselskaper er likevel unntatt fra begrensningsreglene. En person som er låntaker, faller utenfor nærstående-regelen og vil dermed ha fradragsrett for rentekostnader fullt ut.

Finansdepartementet har vurdert hvorvidt selskaper som utfører infrastrukturprosjekter i samarbeid med det offentlige (OPS-prosjekter), skal unntas fra rentebegrensningsreglene.

Slike prosjekter vil ofte være kapitalkrevende og ha høy gjeldsfinansiering. Enkelte andre land har unntak fra fradragsbegrensning dersom visse kriterier er oppfylt. Det foreslås verken unntak for selskaper som utfører infrastrukturprosjekter, eller unntak for rentekostnader knyttet til slike prosjekter, da dette antas å komplisere regelen oggjøre den mer krevende for skatteetaten åkontrollere.

Netto rentekostnader

Hva som anses som rentekostnader og renteinntekter er avgjørende for fradragsrammens størrelse og følgelig for hvor mye av rentekostnadene en får fradragsført. I utgangs- punktet gjelder den alminnelige definisjonen av renter.Det har vært reist spørsmål om det ved finansiell leasing skal tas hensyn til renteelementdelen selv om dette ikke fremgår av avtalen mellom partene.

Det følger av dagens regler at det kun er når renteelement er avtalt mellom partene at renteelementet kan anses som renter ved beregning av fradragsrammen. Departementet vil vurdere nærmere om rentekostnader innbakt i leiebeløpet også bør medregnes som renter etter rentebegrensningsregelen. Inntil videre skal det ikke tas hensyn til renteelementet dersom det ikke er særskilt avtalt mellompartene.

Beregning av fradragsramme

Dersom et selskaps netto rentekostnader overstiger fem millioner kroner, kan rentekostnadene ikke fradras for den delen som overstiger 25 prosent av en sjablongregel – en skattemessig, teknisk beregnet størrelse («Skattemessig EBITDA»). Ved beregningen tas det utgangspunkt i selskapets alminnelige inntekt før eventuell fradragsbegrensning, deretter tilbakeføres avskrivninger ogrentekostnader.

Selskapet kan maksimalt fradragsføre rentekostnader tilsvarende 25 prosent av beregningsgrunnlaget.

Etter nærstående-regelen kan konsernet som sådan påvirke fradragsrammen for det låntakende selskap ved å tilføre konsernbidrag til selskapet. Dette vil øke alminnelig inntekt og derigjennom fradragsrammen.

Effekten får låntaker er at interne rentekostnader ikke kan fradragsføres fullt ut og at alminnelig inntekt øker.

I enkelte situasjoner kan det være gunstig for det låntakende selskapet å la være å kreve fradrag for rentekostnader. I så fall skal rentekostnadene ikke inngå i beregningsgrunnlaget ovenfor. Dette kan f.eks. gjelde dersom netto rentekostnader akkurat overstiger fem millioner kroner. Lar en være å kreve fradrag for den delen som overstiger fem millioner kroner, kommer begrensningsregelen ikke til anvendelse. Merk at en i så fall heller ikke får fradragsført de rentene en ikke har krevd fradrag for, i senere år.

Begrensningsregelen gjelder hvert enkelt selskap, også om selskapet inngår i et konsern.

Nytt i nærstående-regelen, rentefradrag begrenses for kraftforetak

Norske kommuner og fylkeskommuner eier i stor grad norske kraftforetak, i alle fall de større kraftverkene. Etter gjeldende rett skattlegges ikke renteinntekter for kommune eller fylkeskommune. På samme måte som det kan være et incentiv for selskaper å flytte overskudd ut av Norge til et land der renteinntekter ikke skattlegges, kan det være et incitament for norske kommuner og fylkeskommuner å lånefinansiere egne selskaper, for å redusere skattbart overskudd i selskapene.

Etter dagens regler vil fylkeskommuner og kommuner som direkte eller indirekte eier eller har kontroll med minst 50 prosent av selskapet, bli ansett som nærstående. Renter på selskapets lån til nærstående kommune og fylkeskommune vil kunne avskjæres etter rentebegrensningsregelen. Hver enkelt fylkeskommune og kommune behandles isolert ved nærståendevurderingen.

Dette innebærer at dersom tre kommuner/fylkeskommuner eier en tredjedel hver av selskapet, vil ingen anses som nærstående. Selskapet vil følgelig ikke risikere å få avskåret rentefradrag.

I statsbudsjettet foreslår regjeringen at rentefradragsbegrensningsregelen skal strammes inn for å begrense overskuddsflytting gjennom lån gitt fra fylkeskommunale og kommunale eiere til kraftforetak. Dette av symmetrihensyn, for å unngå at kraftforetaket får fradragsført rentekostnader, mens de tilhørende renteinntekter ikke skattlegges hos kommune/fylkeskommune. Innstrammingen skjer ved at eier- og kontrollandel heretter skal beregnes samlet ved at alle fylkeskommunale og kommunale eiere anses som én enhet i vurderingen av om disse er nærstående.

Nytt i nærstående-reglen – adgangen til fremføring av renter utvides

Etter dagens regler kan avskårne renter fremføres i inntil ti år. Etter dagens regler kommer avskårne fremførte ren- ter likevel ikke til fradrag dersom samlede rentekostnader (årets og fremførte renter) ligger under terskelverdien på fem millioner kroner. I statsbudsjettet foreslås å oppheve kravet om at samlede renter må overstige terskelverdien. Dette innebærer at en kan få fremført avskårne renter fra tidligere år selv om samlede rentekostnader ligger under5 millioner.

Det er imidlertid en forutsetning for fradragsføring av de fremførte rentene, at rentekostnadene ligger innenfor fradragsrammen det aktuelle år. Det låntakende selskap må derfor å beregne fradragsramme selv om netto rentekostnader det aktuelle år ikke overstiger 5millioner.

Rentekostnader til fremføring skal fortsatt komme til fradrag før årets rentekostnader. Finansdepartementet harvurdert,menforeslårikkeååpne for å overføre ubenyttet fradragsrammetilsenereår.

 

Ny regel for konsernselskaper rammer eksterne renter

<<Konsern-regelen>>

Regjeringen foreslår i statsbudsjettet å utvide rentebegrensningsregelen for konsernselskaper til også å omfatte renter betalt til en uavhengig långiver (eksterne renter).

Hensikten med reglene er å motvirke at flernasjonale konsern reduserer skatten i Norge ved å plassere uforholdsmessig mye gjeld i norske selskap. Ettersom skattesatsen i Norge har vært høyere enn i mange andre land, har det vært gunstig å ha gjeld i norsk selskap, slik at rentefradraget blir høyt. Utvidelsen er i tråd med prinsipper bak OECDs BEPS- anbefalinger.

Utvidelsen rettet seg imidlertid bare mot selskaper og innretninger som inngårietkonsern.Vedvurderingenav om det foreligger et konsern, legges den regnskapsmessige definisjonen av konsern til grunn. Det foreligger et konsernforhold når morselskapet har bestemmende innflytelse over et eller flereandreselskaper(dvs.eierskapeller kontroll med mer enn 50 prosent.)

For selskap som ikke inngår i et konsern, får utvidelsen av reglene ingen betydning.

For å hindre at utvidelsen rammer ordinære lån, foreslås at det innføres en sikkerhetsventil, i form av to alternative unntaksregler. Hvis det norske låntakende selskapet (eventuelt den norske delen av konsernet) godtgjør at egenkapitalandelen i regnskapsmessig balanse ikke er lavere enn egenkapitalandelen i konsernets regnskap, kan selskapet likevel kreve fradragsført eksterne renter i inntektsåret. I konsern som utelukkende består av norske selskaper, vil egenkapitalandelen i den norske delen av selskapet være lik egenkapitalen i konsernetglobalt.

Regelen innebærer følgelig at helnorske konsern ikke vil rammes av begrensningsregelen i konsernforhold. Se nærmere om unntakene nedenfor.

Vurdering av konsern

Det foreslås at selskapets for å anses som et konsernselskap rent faktisk må være konsolidert linje for linje i et konsernregnskap som er utarbeidet etter et av regnskapsspråkene NGAAP, IFRS, IFRS for SME, GAAP i etEØS-land, US GAAP eller japansk GAAP.

For å unngå at ulikheter i de enkelte regnskapsspråkene får avgjørende betydning for anvendelse av rentebegrensningsreglene, foreslås at hovedregelen/konsernregelen også skal omfatte selskaper som ville vært konsolidert linje for linje i et konsernregnskap dersom IFRS hadde vært benyttet. IFRS slår altså igjennom i forhold til de andre regnskapsspråkene.

Hvorvidt vilkårene for å anses som konsernselskap er oppfylt, avgjøres på grunnlag av utgående balanse i regnskapet året før inntektsåret. Selskap som er oppkjøpt i løpet av inntektsåret, vil ikke inngå i et konsolidert konsernregnskap, og vil dermed ikke få betydning ved vurderingen av om selskapet er omfattet av konsernregelen. Det er foreslått et unntak for selskap som er stiftet i inntektsåret, ved at vilkårene for om konsernregelen skal få anvendelse, skal avgjøres på grunnlag av situasjonen på stiftelsestidspunktet.

Ved vurderingen av om vilkåret om konsern er oppfylt, skal en se bort fra om det er selskaper i konsernet som er særskilt unntatt fra rentebegrensning. Det innebærer at finansforetak og petroleumsforetak og deres datterselskaper vil anses som konsern, og at datterselskapene dermed kan rammes av rentefradragsbegrensning. Dette gjelder altså selv om finansforetak og petroleumsselskapet ikke selv kan rammes av rentefradragsbegrensningsreglene.

Investeringsenheter og filialer omfattes ikke av konsernbegrepet

Etter gjeldende IFRS-regler er detunntak fra konsolideringsplikt for investeringsenheter. Investeringsenheter vil således kunne anses som selskap som ikke er i konsern. Departementet har vurdert, men ikke funnet å fravike IFRS på dette punktet. Det foreslås derfor ikke særregler for investeringsenheter som er unntatt konsolideringsplikt etter IFRS.

Det innebærer at investeringsenheter og deres investeringsobjekter ikke vil få avskåret eksterne renter. De enkelte investeringsobjektene kan likevel rammes dersom de selv inngår i et (annet) konsern. Selskaper som er kontrollert av investeringsenheter, kan uansett få begrenset rentefradrag etter nærstående-regelen dersom de finansieres med internlån fra investeringsenheten.

I henhold til den regnskapsmessige konserndefinisjonen anses ikke filialer som egne enheter (men som en del/ avdeling av det enkelte selskapet). Et selskap og en filial utgjør dermed ikke et konsern. Det er ikke foreslått at norske filialer av utenlandskeselskaper (NUF) skal regnes som datterselskap ved vurderingen av om det foreligger et konsern. Det innebærer at en norsk filial av et utenlandsk selskap ikke vil være omfattet av den nye konsern- regelen. De nye reglene kan derfor i enkelte situasjoner gjøre det mer gunstig å drive virksomhet i Norge gjennom filial enn gjennom et datterselskap.

For norskkontrollerte selskaper hjemmehørende i et lavskatteland (NOKUS-selskaper) må spørsmålet om selskapet er omfattet av konsern- definisjonen avgjøres på grunnlag av det utenlandske NOKUS-selskapet.

Terskelbeløp på kr 25 millioner på konsernnivå

etterskelbeløppå 25 millioner kroner i samlede netto rentekostnader for alle enhetene som inngår i den norske delen av konsernet, for at EBITDA-regelen i konsern skal komme til anvendelse. Dette til forskjell fra høringsnotatet fremlagt i 2017, der det var foreslått et terskel- beløp på ti millioner kroner.

Har et konsern samlede netto rente- kostnader på kr 25 millioner kroner,slår den nye regelen inn. Har konsernet samlede netto rentekostnader lavere enn 25 millioner kroner, omfattes det ikke av endringen.

Terskelbeløpet på 25 millioner kroner gjelder altså samlet sett for alle konsernets selskapsenheter i Norge. Ved beregningen av terskel- beløpet skal en se bort fra enheter som er unntatt fra rentebegrensningsreglene. I den grad finansforetak eller petroleumsselskap inngår i den norske delen av konsernet, skal altså disse selskapenes netto rentekostnader ikke inngå ved beregningen av terskelbeløpet.

Det antas at begrensningsregelen i konsernforhold vil kunne bli aktuell for mange større (ikke helnorske)konsern.

For konsernselskaper gjelder både nærstående-regelen og konsern-regelen

Det foreslås videre at terskelverdien på fem millioner kroneropprettholdes på selskapsnivå for konsernselskaper. Nærstående-regelen vil altså fortsatt gjelde parallelt med en utvidelse av begrensningsregelen til å omfatte eksterne renter på konsernnivå. Dog slik at det bare er renter på lån til nær- stående långiver utenfor konsernet (for eksempel en fysisk person) som skal avskjæres, og ikke eventuelle internerenter betalt til andre konsernselskaper.

Renter som skal avskjæres, vil i så fall begrenses til netto rentekostnader til slike nær- stående.

At reglene gjelder parallelt, innebærer videre at selskap i konsern som kan påberope seg unntaksregelen i konsernforhold, likevel kan rammes av rentefradragsbegrensning etter nærstående-regelen.

Netto rentekostnader uendret

I statsbudsjettet foreslås at rentebegrepet i den nye konsern- regelen skal være det samme som etter dagens nærståenderegel. Utgangspunktet er at det er de alminnelige reglene for hva som er å anse som renteinntekter og rentekostnader som gjelder.

 Beregning av fradragsrammen

 I utgangspunktet skal fradragsrammen beregnes på samme måte som i nærstående-forhold, dog med en ulikhet. Etter forslaget skal alminnelig inntekt ved beregningen av fradragsrammen ikke justeres for konsernbidrag som mottas fra selskap som for inntektsåret benytter den balansebaserte unntaksregelen. Det vil her være en ulikhet sammenlignet med beregningen av fradragsrammen i nærstående-forhold, der konsernbidrag legges til/inngår i alminnelig inntekt. En kan altså ikke påvirke fradragsrammen etter konsernregelen ved å mottakonsernbidrag.

Fradragsrammen beregnes slik etter konsernregelen:

Alminnelig inntekt

– mottatt konsernbidrag

+ skattemessige avskrivninger

+ renteinntekter

– rentekostnader

= beregningsgrunnlag

Selskapet kan maksimalt fradragsføre rentekostnader tilsvarende 25 prosent av beregningsgrunnlaget.

Avskårne interne og eksterne renter kan fremføres til fradrag i inntil ti år.

Unntaksregel for <<ordinære>> lån

 Utgangspunktet for konsern-regelen er å hindre overskudds- flytting. I tilfeller der det ikke er aktuelt med overskuddsflytting, har både OECD og EU akseptert unntaksregler. I statsbudsjettet, som i høringsnotatet, foreslås en sikkerhets- ventil for ordinære låneforhold, i form av to alternative unntaksregler. Unntaksregelen tar utgangspunkt i egenkapitalandelen i regnskapsmessig balanse.

Hvis selskapet godtgjør at forholdet mellom egenkapital og balansesum (egenkapitalandelen) i regnskapsmessig balanse ikke er lavere enn forholdet mellom egenkapital og balansesum i konsernregnskapet globalt, kan selskapet likevel kreve fullt fradrag for rentekostnader i inntektsåret. Unntaksregelen er vurdert opp mot de unntaksreglene som er anbefalt fra OECD ogEU.

I rene norske konsern foreligger ikke risiko for overskuddsflytting. Begrunnelsen for unntaksregelen er at dersom egenkapitalandelen i Norge er lik eller høyere enn konsernets samlede egenkapitalandel, så er ikke den norske gjeldsgraden påvirket av konsernforholdet. I konsern som utelukkende består av norske selskaper, vil egenkapitalandelen i den norske delen av selskapet være lik egenkapitalen i konsernet globalt. Utvidelsen av reglene til å omfatte eksterne renter tar derfor ikke sikte på å ramme helnorske konsern.

 For å demme opp for norske konsernselskaper, samt for ordinære lån, er det foreslått følgende to unntaksregler som skjermer selskap med en egenkapitalandel som er lik eller høyere enn egenkapitalandelen i konsernet globalt:

(i) Unntaksregel på selskapsnivå

Selskapet kan påberope seg unntaks- regelen når selskapets egenkapitalandel er større eller tilnærmet lik konsernets egenkapitalandel.Nærmere om krav til anvendelse av unntakene, se nedenfor.

Det er låntaker-selskapet som må godtgjøre at egenkapitalandel er lik eller høyere enten i selskapet eller iden norske delen av konsernet sammenlignet med egenkapitalandelen i konsernetglobalt.

Det foreslås at det skal være valgfritt å benytte unntaksregelen på selskapsnivå eller på nasjonalt nivå (samlet for den norske delen av konsernet). Det foreslås videre at unntaksregelen skal være frivillig og må påberopes av låntakerselskapet i forbindelse med levering av skattemeldingen for det enkelte år.

 Konsernets egenkapitalandel

 Egenkapitalandelen i konsernet skal beregnes på grunnlag av utgående balanse fra selskapsregnskapet året før inntektsåret, på samme måte som ved beregningen av egenkapitalandel på selskapsnivå/i norsk del av konsern. Beregningen av konsernets egenkapitalandel skal i utgangspunktet bygge på et faktisk avlagt konsernregnskap. Det vil ikke være tilstrekkelig å utarbeide balanseoppstillinger.

Det er ikke anledning til å utarbeide et nytt konsernregnskap på et nytt regnskapsspråk hvis det allerede foreligger et konsernregnskap som oppfyller vilkårene for å anvende unntaksreglene. I enkelte tilfeller vil det likevel bli nødvendig å utarbeide et helt nytt konsernregnskap for å få unntak. Dette gjelder blant annet situasjoner hvor det norske selskapet ikke er konsolidert inn linje for linje i konsernspissens konsernregnskap, men hvor selskapet ville blitt konsolidert inn dersom konsernspissen avla regnskap etter IFRS.

 Egenkapital på selskapsnivå eller på nasjonalt nivå

 Egenkapitalandelen i selskapet eller i norsk del av konsern foreslås beregnet på grunnlag av utgående balanse fra selskapsregnskapet året før inntektsåret. Det samme gjelder for beregning av egenkapitalandel i konsernet. Ved beregningen av egenkapitalandel for renteavskjæring i 2019 skal det altså tas utgangspunkt i balansen pr. 31. desember 2018.

For selskaper som er stiftet i løpet av inntektsåret, foreslås at disse kan få fullt fradrag for sine rentekostnader etter unntaksregelen for den norske delen av konsernet (nasjonalt-nivå) selv om selskapet ikke var en del av konsernet ved inngangen av inntektsåret.

Justeringer før beregning av selskapets egenkapitalandel

For at egenkapitalandelen i selskapetsregnskap og konsernets regnskap skal kunne sammenlignes, er det forutsatt at de må benytte samme verdsettelsesprinsipper for eiendeler og forpliktelser i de to regnskapene. For å sikre at selskapsregnskapet i størst mulig grad skal være sammenlignbart med konsernregnskapet, foreslås at det foretas justeringer av selskapsregnskapet før beregning av egenkapitalandelen etter unntaksregelen:

  • Positiv forretningsverdi (goodwill)i konsernregnskapet som kan tilskrives det norske selskapet, legges til selskapets balansesum og egenkapital. Negativ forretningsverdi (badwill) trekkes

 

  • Merverdier i konsernregnskapet som kan tilskrives det norske selskapet, legges til balansesum og egenkapital. Mindreverdier trekkes fra balansesum og

 

  • Utsatt skatteforpliktelse knyttet til merverdier som legges tilegenkapital og balansesum, skal trekkes fra egenkapitalen. Utsatt skattefordel knyttet til mindreverdier som trekkes fra egenkapital og balansesum, skal legges til

 

  • Er det norske selskapets gjeld verdsatt høyere i konsernregnskapet enn i selskapsregnskapet, legges differansen til selskapets balansesum og gjeld. Er gjelden lavere verdsatt i konsernregnskapet, trekkes differansen fra balansesum og gjeld.

 

  • Aksjer og andeler i konsernselskaper (dvs. andre selskaper som er konsolidert inn linje for linje i konsernregnskapet som benyttes i unntaksregelen) trekkes fra det norske selskapets balansesum og egenkapital.

 

  • Fordringer mot konsernselskaper (dvs. andre selskaper som er konsolidert inn linje for linje i konsern- regnskapet som benyttes i unntaksregelen) fratrekkes det norske selskapets balansesum og

I den grad egenkapital eller balansesum blir negative størrelser etter justeringen, skal disse settes til null.

For å motvirke tilpasninger ved innskudd av egenkapital rundt årsskiftet og uttak eller kapitalnedsettelse like etter årsskiftet, vil departementet foreslå en regel om at egenkapital ikke skal regnes med i den grad egenkapitalen er tilført og utbetalt innen et fastsatt tidsintervall rundt balansedato. Et slikt forslag vil sendes på høring med sikte på ikrafttreden fra og med2019.

Tilsvarende justeringer som nevnt ovenfor, skal gjøres for den norske delen av konsernet i det konsoliderte regnskapet. Nærmere om den norske delen av konsernet, senedenfor.

Egenkapitalandelen i selskapet anses å være lik egenkapitalandelen i konsernets balanse hvis den ikke avviker med mer enn to prosentenheter. I så fall anses det ikke å foreligge overskuddsflytting gjennomrentefradrag.

Særlig om den norske delen av konsernet

Det foreslås at norske konserngrenerkan påberope en egen unntaksregel, på samme måte som et selskap (unntaksregel på «nasjonalt nivå»). For å anvende unntaksregelen på nasjonalt nivå, må det utarbeides en egen konsolidert balanse. Det er kun de norske enhetene i konserngrenen, som anses som den norske delen av konsernet. Har konsernet flere selskapsgrener i Norge, skal alle enheter regnes med som norsk del av konsernet. Har norske enheter utenlandske datterselskaper, skal disse selskapenes eiendeler, gjeld og egenkapital ikke inngå i balansen.

Den norske delen av konsernet består den delen av konsernet som er skattepliktig til Norge, og der skatteplikten ikke er avskåret ved skatteavtale. Den norske delen av konsernet omfatter norske filialer (begrenset skattepliktig til Norge) av utenlandskeselskaper.

Dette gjelder uavhengig av hvilken metode som benyttes for å unngå dobbeltbeskatning i skatteavtalene. NOKUS-selskaper skal også inngå i den norske delen av konsernet. For selskaper med deltakerfastsetting skal balanseverdiene regnes med til den norske delen av konsernet forholdsmessig etter størrelsen på andelen som er eid av norske konsernselskaper.

Egenkapitalandelen for norsk del av konsern skal beregnes samlet for alle norske selskaper. Det må utarbeides en konsolidert balanse for alle enhetene som inngår i den norske delen av konsernet. Konsolideringen og verdsettelsen av eiendeler og gjeld må foretas etter de samme regnskapsreglene og prinsippene som det konsoliderte regnskapet for hele konsernet, på samme måte som unntaket på selskapsnivå. Den konsoliderte balansen skal utarbeides som om bare de norske enhetene inngår ikonsern.

Etter konsolideringen skal det gjøres tilsvarende justeringer i den norske delens konsoliderte balanse som på selskapsnivå, se nærmere om justeringene ovenfor. For øvrig fastsettes egenkapitalandelen i den norske delen av konsernet på samme måte som på selskapsnivå.

Har den norske delen av konsernet en egenkapitalandel som er tilnærmet lik eller høyere enn i konsernet globalt, kan alle enheter som inngår i den norske delen av konsernet unntas fra avskjæring av rentefradrag etter konsernregelen. Selskaper i innenlandske/helnorske konsern vil alltid kunne benytte unntaksregelen på nasjonalt nivå og unngå å rammes av rentefradragsbegrensning etter konsernregelen. Begrunnelsen for dette er at i konsern som utelukkende består av norske selskaper, vil egenkapitalandelen i den norske delen av selskapet være lik egenkapitalen i konsernet globalt.

Regnskapene må være sammenlignbare

For at unntaksreglene skal få anvendelse, må det låntakende selskapets regnskap, eventuelt den norske delen av konsernets konsoliderte regnskap, utarbeides etter de samme regnskapsregler og verdsettelsesprinsipper som konsernregnskapet. Dette for at regnskapene reelt sett skal kunne sammenlignes. Det foreslås at konsernregnskapet må være utarbeidet etter NGAAP, GAAP i et annet EØS-land, US GAAP, japansk GAAP,IFRS eller IFRS for SME. Er det anvendt ulike prinsipper, må selskapsregnskapet eller det konsoliderte regnskapet for den norske delen av konsernet omarbeides i samsvar med regnskapsreglene og verdsettelsesprinsippene som konsernregnskapet er utarbeidetetter.

For å sikre at selskapsregnskapet og konsernregnskapet er sammenlignbare foreslås at dersom selskapet har avvikende regnskapsår, må dette omarbeides til samme regnskapsår som konsernregnskapet.

Praktisk om påberopelse av unntaksreglene

Det låntakende selskapet må selv påberope seg en av unntaksreglene for ikke å rammes av rentebegrensningsregelen for konsernselskaper. Det antas at dette må gjøres i skattemeldingen eller i vedlegg til skattemeldingen det enkelte år. Selskapet må kunne dokumentere at egenkapitalandelen er lik eller høyere enn konsernets egenkapitalandel.

Pr. i dag er det et eget skjema som gjelder fradragsbegrensning for lån mellom nærstående selskaper, som skal vedlegges skattemeldingen.Det antas at det vil komme et nytt skjema (vedlegg til skattemeldingen) som gjelder rentebegrensning etter konsernregelen. Det fremgår uttrykkelig av forslaget at dersom terskelbeløpet ikke er overskredet, skal skjema ikke leveres.

Skjema skal heller ikke leveres dersom konsernet er helnorsk, ettersom slike konsern alltid vil oppfylle vilkårene for unntaksreglene og ikke rammes av konsernregelen.

Det er en forutsetning for at unntaksreglene skal kunne få anvendelse at revisor har godkjent både selskapets regnskap og konsernregnskapet. Det legges ikke opp til at regnskapsdokumentasjonen skal vedlegges skattemeldingen. Dokumentasjonen forventes likevel utarbeidet og må kunne fremskaffes på forespørsel fra skattekontoret.

Les mer

Begrensninger i adgangen til korttidsutleie for eierseksjoner og borettslag

Kommunal- og moderniseringsdepartementet har tidligere i år sendt ut et høringsforslag for å begrense adgangen til korttidsutleie for eierseksjonsleiligheter og borettslagsleiligheter. Stortinget har med virkning fra 2018 innført endringer i skatteplikten for korttidsutleie for boliger generelt.

Det er viktig å understreke at det er en grunnleggende forskjell mellom borettslagsleiligheter og eierseksjoner. Boretten i et borettslag er eksklusivt ment til eierens egen bruk. Borettslagene vedtektsfester ofte skranker for den enkeltes adgang til å leie ut hele eller deler av den leilighet boretten knytter seg til. Begrensning i adgangen til utleie følger av borettslagslovens kapittel 5.

I eierseksjoner har eieren i utgangspunktet fri disposisjonsrett over boligen. Eieren har i utgangspunktet fri adgang til å leie ut hele eller deler av eierseksjonen.

Begrensninger i adgangen til korttidsutleie for eierseksjoner

I eierseksjoner er det anledning til å begrense utleieomfanget til enhetene gjennom vedtektene, jf.  eierseksjonsloven§ 25 eller ved særskilte bestemmelser som skal forhindre bomiljøproblemer, se eksempelvis ordensregler etter eierseksjonsloven § 28.

Formålet med den foreslåtte regelendringen er å begrense hyppig og intensiv korttidsutleie, ikke å forby alle former for korttidsutleie. Målet er å redusere det som departementet omtaler som «den mest intensive og irregulære formen for korttidsutleie», som antas å kunne være til uønsket belastning for naboene. Det er nærliggende å koble dette til utviklingen innen enkeltstående korttidsutleier via airBnB og lignende.

Departementet foreslår at det i eierseksjonssameier skal innføres en øvre begrensning på korttidsutleie med 90 døgn per år. Det gjelder unntak dersom eiendommen leies ut for mer enn 30 dager av gangen. I så fall er utleieforholdet ikke ansett som korttidsutleie, og omfattes ikke av utleiebegrensningen.

Departementet utelukker ikke at utleien kan kategoriseres som ulovlig næringsvirksomhetfør grensen på 90 døgn er nådd. Det kan for eksempel være inntatt i vedtektene at det ikke skal drives næring i sameiet, eller at bruk som næring er i strid med arealplanformålet eller annen tillatelse. Konsekvensene av at leien overstiger 90 dager eller blir kategorisert som «ulovlig næringsvirksomhet» er at utleien er i strid med utleieadgangen. Dette kan føre til at det blir rettet et pålegg om å stoppe utleien.

Departementet foreslår at 90 dagers-begrensningen ikke skal gjelde dersom deler av boligen leies ut (eksempelvis et rom i en leilighet), eller der leiligheten lånes ut uten vederlag. Forslaget fastsetter ikke en øvre tidsramme for slik utleie.

Videre åpner departementet for at sameiet kan regulere 90 dagers-begrensningen opp eller ned i vedtektene. Avviket må vedtas med minst to tredjedels flertall. Som en nedre grense er det foreslått 60 døgn. Sameiet kan også vedta at det skal være adgang til korttidsutleie inntil 120 døgn eller at det ikke skal foreligge begrensninger i korttidsutleien i det hele tatt. Hvis sameiet eller borettslaget ikke inntar begrensninger eller utvidelse av utleieadgangen er det lovens rammer som skal anvendes.

Begrensninger i adgangen til korttidsutleie av leiligheter i borettslag

Utgangspunktet for utleie av borettslagsleiligheter uten at eieren selv bor der samtidig, er at styregodkjenning må innhentes. For utleie av delerav borettslagsleiligheten er det ikke nødvendig med styregodkjenning. Når det gjelder borettslagsleiligheter foreslås det at korttidsutleie av egen andel skal være begrenset til 30 døgn per år. Utleie til og med 30 døgn pr. år skal kunne gjennomføres uten at samtykke må innhentes fra styret. Det er imidlertid et nødvendig vilkår at andelseieren selv bor i leiligheten. Endringen skal likevel åpne for at naturlig fravær fra leiligheten ikke skal utelukke utleie. Årsaken til at det foreslås en strengere adgang til utleie i borettslagsleiligheter enn eierseksjoner er det underliggende synet at borettslagsleiligheter er ment til eget boformål, ikke som utleieobjekter.

Departementet uttrykker at 30 dagers-begrensningen ved borettslagsleiligheter også skal gjelde ved vederlagsfritt utlån av leiligheten.

Skattlegging ved korttidsutleie

Leier du ut boligen/leiligheten din er inntektene normalt skattepliktige. Det er imidlertid vidtrekkende unntak fra skatteplikt dersom eieren i leieperioden har brukt minst halvparten av boligen til egen bolig regnet etter utleieverdien. Det er en forutsetning for skattefritak at utleieforholdet varer sammenhengende minst 30 dager.

Det er særskilte sjablongregler ved korttidsutleie av boliger/leiligheter. Korttidsutleie er definert som utleie inntil 30 dager. Leies boligen ut inntil 30 dager, er utleieinntektene skattepliktige. Dette gjelder uavhengig av om eieren bor i leiligheten mens leiligheten leies bort, eller ikke. Skattesatsen er 23 prosent i 2018 (i statsbudsjettet for 2019 er det foreslått å redusere satsen til 22 prosent fra inntektsåret 2019).

Det er videre unntak fra skatteplikt på utleieinntektene dersom leiligheten leies ut sammenhengende mer enn 30 dager og mindre enn seks måneder i løpet av året. Leies leiligheten ut mer enn halve året, vil leieinntektene uansett være skattepliktige.

Dersom en ser skattereglene i sammenheng med de foreslåtte endringer for eierseksjonssameier, vil det innebære at dersom hele leiligheten leies ut mindre enn 30 dager, så skal utleieinntektene skattlegges. Dersom hele leiligheten leies ut sammenhengende mer enn 30 dager (men maksimalt inntil 6 måneder), så kan utleieinntektene være skattefrie. Dersom deler av leiligheten leies ut og denne delen utgjør mindre enn halvparten av leiligheten, kan utleieinntektene være skattefrie.

Dersom en ser skattereglene i sammenheng med de foreslåtte endringer for borettslagsleiligheter, så vil utleie inntil 30 dager alltid medføre skatteplikt for boligeier. Ettersom det ikke er anledning til å leie ut borettslagsleiligheten i mer enn 30 dager, vil det i utgangspunktet ikke være aktuelt med skattefritak fordi leiligheten leies ut mer enn 30 dager. Skulle slik utleie likevel skje vil utleieinntektene være skattefrie dersom hele leiligheten leies ut sammenhengende mer enn 30 dager, maksimalt 6 måneder. Utleieinntektene vil også være skattefrie dersom deler av leiligheten leies ut og denne delen utgjør mindre enn halvparten av leiligheten.

Les mer

Reviderte skatteavtaler kan gi ubehagelig overraskelse i form av formuesskatt

Norge reforhandler stadig skatteavtaler med andre land. Ettersom det er få land som i dag har formuesskatt, passer Norge på at formuesskatt ikke omfattes av de skatteavtaler som revideres. Dette innebærer at Norge kan ha beskatningsrett til formue selv om denne befinner seg i utlandet.

Norge har internrettslig hjemmel (i den norske skatteloven) til å beskatte all formue som eies av en person som er skattemessig bosatt i Norge. Dette gjelder uavhengig av hvor i verden personens formue befinner seg.

For å forhindre at skattytere beskattes for formue og inntekt i flere land, inngås skatteavtaler om unngåelse av dobbeltbeskatning mellom landene. Norge har inngått slike skatteavtaler med mer enn 90 land. Er det ikke inngått skatteavtale, har Norge rett til å beskatte både innenlands og utenlands formue og inntekt (forutsatt at en er skattemessig bosatt i Norge).

Skatteavtalene inneholder en oppregning av hvilke skatter som omfattes av avtalen. Dersom et land ikke utligner formuesskatt, oppstår det ingen dobbeltbeskatning av formue. De nyere og reviderte skatteavtalene omfatter derfor normalt ikke formuesskatt. Formuesskatt er for eksempel ikke omfattet av de reviderte skatteavtalene med Belgia, Bulgaria, Danmark, Polen, Portugal, Storbritannia, Tyrkia, Tyskland.

De reviderte skatteavtalene innebærer at Norge kan ilegge formuesskatt på utenlandske objekter i henhold til norsk skattelov. I praksis innebærer dette at om en har formue (fritidsbolig, leilighet el.) i Storbritannia eller Tyskland, så skal denne formuesbeskattes i Norge. Formuesverdien på eiendom i utlandet settes normalt til maksimalt 30 prosent av markedsverdien på eiendommen, eventuelt til 30 prosent av byggekostnadene inkludert tomt.

Det kan være tilfeldig om en får med seg at Norge har revidert skatteavtalen med et annet land. Det er derfor flere som har fått ubehagelige overraskelser når de blir gjort oppmerksom på at de (helt ubevisst) skulle betalt formuesskatt for flere år tilbake. Det kan derfor være greit å sjekke om en har formuesobjekter i utlandet som skal skattlegges til Norge.For å være på den sikre siden når det gjelder skatteplikt for formue i utlandet, kan en sjekke med skattemyndighetene eller en skatterådgiver om formue som eies i utlandet, er skattepliktig til Norge.

Dersom en oppdager at det er gitt uriktige opplysninger i skattemeldingen, så kan en korrigere opplysningene gitt til skattemyndighetene for tidligere år. Det er anledning til å egenrette egen skattemelding tre år tilbake. Dette gjøres ved å endre den aktuelle post i skattemeldingen og levere den på ny.

Merk at det ikke er anledning til å foreta egenretting av opplysninger i skattemeldinger for år før 2016. Dersom opplysningene gjelder endring av opplysninger for tidligere år må en be skattekontoret om aksept for at ligningen endres for tidligere år, eventuelt at det bes om såkalt skatteamnesti/frivillig retting. Dette innebærer at dersom en har inntekt-/formuesforhold som ikke tidligere er oppgitt til skattemyndighetene, kan en be om retting av de opplysningene som tidligere er gitt i skattemeldingen. Ved slik retting må den unndratte skatten samt de påløpte rentene betales.

For å komme inn under reglene for frivillig retting må rettingen skje før skattekontoret selv setter i verk kontrolltiltak. Rettingen må også skje før skattemyndighetene mottar informasjon fra andre, eksempelvis fra andre lands skattemyndigheter.

Tilleggsskatt vil kunne utgjøre inntil 60 pst. av skatt som anses unndratt. Både ved egenretting og frivillig retting kan tilleggsskatt unngås. Normalt vil saken heller ikke bli politianmeldt.

Les mer

Viktige endringer i statsbudsjett 2019

Statsbudsjettet ble i dag lagt frem.  Regjeringens forslag innebærer reelt sett et uendret skatte- og avgiftsnivå fra 2018 til 2019. Det er som ventet en del endringer, noe er oppfølgning av skatteforliket, mens annet er oppfølgning av Jeløya –plattformen. Viktige forslag med virkning fra 2019 er at skattesatsen for selskaper reduseres til 22 pst, mens skattesatsen på aksjeinntekter økes til effektiv skatt på 31,68 pst. Det er spenning knyttet til om det er flertall for regjeringens budsjettforslag, eller om regjeringen felles og et nytt budsjettforslag legges frem av ny regjering. KrF får ventelig sentral betydning i den videre behandlingen av budsjettet.

Reduksjon av skattesats for selskaper og personer

Alminnelig inntekt reduseres

Dagens skattesats for selskaper og personer (alminnelig inntekt) er på 23 pst. Denne foreslås redusert fra inntektsåret 2019 til 22 pst. Satsen er tidligere gradvis redusert fra 28 pst i 2013 til 23 pst i 2018. Norge har fortsatt høy skattesats sammenlignet med andre land, herunder nordiske land.

Skattereduksjonen på alminnelig inntekt motvirkes delvis av økt trinnskatt for personer, men samlet sett legges det opp til at marginalskattesatsen på arbeidsinntekt reduseres.

Den generelle reduksjonen i skattesats på alminnelig inntekt omfatter ikke finansskattepliktige virksomheter. For disse ligger skattesatsen fast på 25 pst.

Reduksjonen i alminnelig inntektsskatt medfører at fradragene blir forholdsmessig mindre verdt, herunder rentefradraget som er viktig for mange.

Skatt på aksjeinntekter øker for personer

I skatteforliket, inngått mellom regjeringspartiene og opposisjonen i 2016, var det lagt inn som en forutsetning at den samlede marginalskattesatsen på utbytte skulle opprettholdes om lag på 2015- nivå når selskapsskatt og personlig utbytteskatt ses i sammenheng (ca. 46,6 pst). Det innebærer at når selskapsskatten settes ned til 22 pst, så vil skattesatsen på aksjeinntekter gå opp til 31,68 pst. (Rent teknisk skjer dette ved at aksjeinntekten (utbytte/gevinst/tap) utover skjermingsfradraget oppjusteres med ny oppjusteringsfaktor for aksjeinntekter på 1,44. Ny effektiv skattesats (isolert sett på aksjonærens hånd) blir da 31,68 %.) Skattesatsen gjelder både aksjeutbytte og aksjegevinst/tap. Til sammenligning er selskapsskattesatsen i 2018 på 23 pst og effektiv skattesats på aksjeinntekter på 30,59 pst.

Ettersom satsen på aksjeutbytte går opp med vel 1 pst, kan det vurderes å dele ut ekstraordinært utbytte nå i høst, for å redusere skatten noe.

Lempning i eiendomsskatten for bolig og fritidseiendom

Det foreslås en reduksjon i den maksimale eiendomsskattesatsen for bolig og fritidseiendom fra 7 til 5 pst promille. Pr. dags dato er det 67 kommuner som har vedtatt en sats på mellom fem og syv pst promille. Endringen medfører at disse kommunene må redusere eiendomsskattesatsene, mens kommuner med lavere sats blir forhindret til å øke satsen til dagens makssats (7 pst promille).

Videre foreslås at eiendomsskattegrunnlaget ikke skal kunne overstige 70 pst av markedsverdien på bolig og fritidseiendom. Kommunene skal altså legge inn en obligatorisk reduksjonsfaktor i eiendomsskattetakstene på 30 pst, men står fritt til eventuelt å velge en høyere reduksjonsfaktor. Etter forslaget skal kommunene få anledning til å benytte seg av en overgangsordning før endringene trår i kraft. Overgangsordningen går ut på at kommuner som har foretatt alminnelig taksering i 2013 eller senere, kan benytte seg av taksten som beregningsgrunnlag frem til 2023. Disse kommunene skal imidlertid også benytte en fastsatt reduksjonsfaktor på minimum 30 pst.

 

Etter dagens regler bestemmer kommunene selv om de skal benytte formuesverdiene eller som de skal bruke lokale takseringer når de skal beregne eiendomsskattegrunnlag for bolig. Regjeringen foreslår at bruk av formuesverdi gjøres obligatorisk ved verdsettelse av boligeiendom.

Foreslått ikrafttreden 1. januar 2020.

Formuesskatt – verdsettelsesrabatten øker

Skattesatsen for formuesskatt er uendret fra i fjor (0,85 %). Det er likevel to andre forhold som gjør at skatten blir lavere:

  • Bunnfradraget øker fra NOK 1 480 000 til NOK 1 500 000.
  • Verdsettelsesrabatten for aksjer og driftsmidler økes fra 20 pst til 25 pst.
  • Verdsettelsesrabatten på tilordnet gjeld økes på samme måte fra 20 pst til 25 pst.

Verdsettelsesrabatt omfatter bare eiendeler som eies direkte av den formuesskattepliktige.

Endringen i aksjerabatten ventes å medføre en dreining fra investering i eiendom mv til næringsvirksomhet («arbeidende kapital»).

At rabatten også omfatter tilordnet gjeld, innebærer at verdsettelsen av gjelden reduseres tilsvarende reduksjonen av formuesgodet. Dette gjøres for å hindre at rabatten skaper netto gjeldsfradrag.

Forslagene foreslås ikrafttreden fra 1. januar 2019.

Utvidelser i reglene om aksjesparekonto

Utsatt beskatning omfatter utbytte fra børsnoterte aksjer og fondsandeler

Ordningen med aksjesparekonto ble innført 1. september 2018, og gjelder for personlige skattytere. Kort fortalt kan innskudd på aksjesparekontoen benyttes til å investere i børsnoterte aksjer og egenkapitalbevis i selskap hjemmehørende i land innenfor EØS og andeler i aksjefond hjemmehørende i land innenfor EØS. Gevinst ved realisasjon av verdipapirer på kontoen blir ikke skattlagt ved selve realisasjonen, men først når midlene tas ut av kontoen. En annen fordel med aksjesparekontoen er innskutt beløp kan tas ut skattefritt fra aksjesparekontoen. Kun uttak utover tilbakebetaling av innskudd er skattepliktig.

Det foreslås å endre reglene for skattemessig behandling av utbytte fra børsnoterte aksjer, egenkapitalbevis og fondsandeler på aksjesparekontoer. Etter gjeldende regler blir utbytte løpende skattlagt på aksjonærens hånd. Regelen foreslås nå endret til at mottatt utbytte fra de aktuelle verdipapirer plassert på kontoen først skattlegges når midlene tas ut av kontoen. På denne måten vil skattleggingen av både gevinst ved realisasjon og utbytte på verdipapirer utsettes, og det innføres i prinsippet en modell for personlige aksjonærer som er lik fritaksmetoden for selskapsaksjonærer.

Regelen om at uttak utover innskudd på kontoen anses som skattepliktig uttak videreføres, slik at uttaket anses skattepliktig uavhengig av om midlene stammer fra gevinster eller utbytte. Skattepliktig uttak utover skjermingsfradraget oppjusteres med ny oppjusteringsfaktor for utbytte på 1,44. Ny effektiv skattesats (isolert sett på aksjonærens hånd) blir 31,68 %. Den samlede skattebelastningen for utdelende norske selskap og personlige aksjonærer vil dermed være på samme nivå som tidligere, ettersom skattesatsen på alminnelig inntekt reduseres fra 23 til 22 %.

Videre foreslås at ordningen skal avgrenses til kun å gjelde personlige aksjonærer bosatt i EØS.

Adgang til delvis overføring mellom aksjesparekonti

Adgangen til å overføre verdipapirer mellom ulike aksjesparekontoer foreslås utvidet. Etter gjeldende rett må hele aksjesparekontoen overføres dersom overføringen ikke skal utløse beskatning, mens det nå åpnes for at deler av porteføljen kan overføres. Skattytere skal kunne overføre deler av verdipapirene fra en aksjesparekonto til en annen uten beskatning, både ved overføringer mellom kontoer hos samme tilbydere og mellom kontoer hos ulike tilbydere.  Det samme skal gjelde for overføringer til den andre ektefelles aksjesparekonto ved skilsmisse, og til arvingenes aksjesparekonto ved dødsboskifte.

Vi minner om overgangsregelen som gir personlige skattytere som eier børsnoterte aksjer og andeler i aksjefond, adgang til overføre verdipapirene til en aksjesparekonto før nyttår (2018) uten at dette medfører skattemessig gevinst. Dersom eksisterende beholdning av verdipapirer blir overført etter nyttår (2019) vil selve overføringen av porteføljen anses som en skattemessig realisasjon.

Dersom det er et latent tap på enkelte aksjer eller verdipapirfond, bør det vurderes å unnlate å overføre disse verdipapirene til aksjesparekonto ettersom det ikke gis fradrag for skattemessig tap knyttet til andelen.

Endringene foreslås gitt ikrafttreden fra 1. januar 2019.

Hjemmehørendebegrepet for selskaper

Regjeringen foreslår å klargjøre og stramme inn på reglene som bestemmer når et selskap skal anses som hjemmehørende i Norge. Hvor et selskap anses skattemessig hjemmehørende er avgjørende for om selskapet har alminnelig skatteplikt til Norge, uavhengig av hvor inntekter er opptjent. Bakgrunnen for forslaget er å motvirke skattetilpasninger og sikre at flere selskaper med tilstrekkelig tilhørighet til Norge også skattlegges her. Endringene skal også være preventive i forhold til skattemotiverte tilpasninger.

Endringsforslagene går ut på at selskaper som er stiftet i Norge etter norske selskapsrettslige regler eller som reelt sett ledes fra Norge, skal anses hjemmehørende her. Særlig det siste er ment å være en klargjøring og innstramming i forhold til dagens regelverk. I vurderingen av om reell ledelse er i Norge legges det opp til at man skal se på momenter som hvor ledelse faktisk utøves og hvilket nivå i organisasjonen ledelse faktisk skjer. Dette innebærer en utvidelse ved at man ser både på ledelse på styrenivå og daglig leder-nivå. Dette til forskjell fra tidligere der man hovedsakelig har sett på hvor styrefunksjonen reelt sett har blitt utøvet, mens tidligere har daglig- og operasjonell drift i Norge ikke har vært tilstrekkelig for å si at et utenlandsk selskap har vært hjemmehørende i Norge.

Per i dag kan man etter gjeldende regler havne i situasjoner der et selskap kan anses å være hjemmehørende i flere land, etter disse landenes interne regler. Dobbeltbeskatning har vært forsøkt avhjulpet eller forbygget ved skatteavtaler eller lemping. Også hensynet til bostedsvurderinger i slike skatteavtaler vil i større grad spille inn, og dette foreslås å gis avgjørende betydning. Det betyr at i de tilfeller der spørsmålet om tilhørighet fastslås etter bestemmelser i skatteavtalen, skal dette anses å være det som gjelder. I de mønsteravtaler som benyttes for skatteavtaler legges det opp til en vurdering basert på blant annet på

  • fra hvilket land reell, effektiv ledelse av selskapet skjer,
  • hvor styret avholder møter,
  • hvor daglig leder og øvrige sentrale personer jobber fra,
  • hvor selskapets hovedkontor befinner seg,
  • hvilket lands selskapsrett som regulerer selskapsforholdene
  • hvor regnskapsinformasjon lagres.

Ikrafttredelse av reglene er foreslått med virkning fra 2019, uten at det foreslås overgangsordninger. Hovedutfordringen med dette, og som også har vært påpekt i høringsrundene, er at dette kan gi uheldige utslag for norskstiftede selskaper som har flyttet sin virksomhet ut av landet. Disse bør vurdere selskapsmessige omstruktureringer eller endringer på ledersiden for å ikke anses hjemmehørende i Norge. Slike omstruktureringer kan være tidkrevende, og selskaper risikerer dermed å ikke klare å gjøre alle de nødvendige endringer for å anses hjemmehørende utenfor Norge før januar 2019. Omstruktureringer ved avvikling av norskstiftet selskap og omdannelse til utenlandsk selskap kan i seg selv også utløse betydelig skatt. Tilsvarende kan det oppstå utfordringer for utenlandske datterselskaper med norsk morselskap der konsernledelsen befinner seg i Norge.

For selskaper med avvikende regnskapsår skal reglene gis anvendelse fra første regnskapsår som starter etter 1. januar 2019, men likevel senest 1. januar 2020.

Eksterne renter i konsernselskaper omfattes av rentefradragsbegrensing

Dagens regler

Regelen om begrensning av fradragsrett for renter innebærer at et låntakende selskap ikke fullt ut får fradragsført rentekostnadene.

Etter dagens regler begrenses rentefradraget for renter betalt til nærstående långivere. Videre gjelder regelen der nærstående selskaper har stilt sikkerhet for gjeld til uavhengige långivere.  Rentene avskjæres dersom selskapets netto rentekostnader overstiger 25 pst av en skattemessig resultatstørrelse (skattemessig EBITDA), og et minste terskelbeløp på 5 millioner kroner. Ved beregningen tas utgangspunkt i selskapets alminnelige inntekt før eventuell fradragsbegrensning, deretter tilbakeføres avskrivninger og rentekostnader.

Forslag om utvidelse til eksterne renter for konsernselskaper

Regjeringen foreslår å utvide rentebegrensingsregelen til også å omfatte renter betalt til en uavhengig långiver (eksterne renter). Hensikten med reglene er å motvirke at flernasjonale konsern reduserer skatten i Norge ved å plassere uforholdsmessig mye gjeld i norske selskap. Ettersom skattesatsen i Norge har vært høyere enn i mange andre land, har det vært gunstig å ha gjeld i norsk selskap, slik at rentefradraget blir høyt. Utvidelsen er i tråd med prinsipper bak OECDs BEPS-anbefalinger.

Utvidelsen rettet seg imidlertid bare mot selskaper og innretninger som inngår i et konsern. Ved vurderingen av om det foreligger et konsern legges den regnskapsmessige definisjonen av konsern til grunn. Det innebærer at det foreligger et konsernforhold når morselskapet har bestemmende innflytelse over et eller flere andre selskaper.

Har et konsern samlede netto rentekostnader på kr 25 millioner kroner slår den nye regelen inn. Har konsernet samlede netto rentekostnader lavere enn 25 millioner kroner, omfattes det ikke av endringen. Etter forslaget skal alminnelig inntekt ved beregningen av fradragsrammen ikke justeres opp for konsernbidrag som mottas fra selskap som for inntektsåret benytter den balansebaserte unntaksregelen. Det vil her være en ulikhet sammenlignet med beregningen av fradragsrammen utenfor konsernforhold (der konsernbidrag legges til/inngår i alminnelig inntekt).
Fradragsrammen beregnes slik:

Alminnelig inntekt (uten konsernbidrag)

+            skattemessige avskrivninger

+            renteinntekter

–             rentekostnader

=            beregningsgrunnlag

Selskapet kan maksimalt fradragsføre rentekostnader tilsvarende 25 pst av beregningsgrunnlaget.

I rene norske konsern foreligger imidlertid ikke risiko for overskuddsflytting. Utvidelsen av reglene til å omfatte eksterne renter tar derfor ikke sikte på å ramme helnorske konsern. For å demme opp for norske konsern er det foreslått to alternative unntaksregler som skjermer selskap med en egenkapitalandel som er lik eller høyere enn egenkapitalandelen i konsernet globalt:

(i)     Unntaksregel på selskapsnivå

Selskapet kan påberope seg unntaksregelen når selskapets egenkapitalandel er større eller tilnærmet lik konsernets egenkapitalandel

(ii)    Unntaksregel på nasjonalt nivå

De norske selskapene i konsernet kan samlet påberope seg unntaksregelen når egenkapitalandelen i den norske delen av konsernet er større eller tilnærmet lik konsernets egenkapitalandel

Det foreslås at det skal være valgfritt å benytte unntaksregelen på selskapsnivå eller samlet for den norske delen av konsernet.

Egenkapitalandelen i selskapet eller i norsk del av konsern foreslås beregnet på grunnlag av utgående balanse fra regnskapet året før inntektsåret. Det samme gjelder for beregning av egenkapitalandel i konsernet.

Utvidelsen er foreslått gitt virkning fra 1. januar 2019.

Arbeidsgivers plikt til å rapportere tips mottatt av ansatte

Etter gjeldende regler er tips skattepliktig inntekt for den ansatte på lik linje som ordinær lønn. Det er den enkelte arbeidstaker som er pliktig til å innrapportere tipsen til skattemyndighetene. Dette blir i liten grad gjort.

Regjeringen foreslår nå at arbeidsgiver skal ilegges plikten med å innrapportere, foreta forskuddstrekk og betale arbeidsgiveravgift av lønn som den ansatte mottar i form av tips. Dette medfører at arbeidsgiver må utarbeide rutiner for å fordele mottatt tips mellom de ansatte. Virksomheten må påse at tips-ordningen (som ofte enten er felles eller individuell) klarer å fordele tipsen på den enkelte ansatte og at det er gode rutiner for rapportering av tips betalt med kontanter. Rapportering av tips skal skje på samme måte som ved annen lønn via a-meldingen.

Reglene er foreslått ikrafttreden med virkning fra 1. januar 2019. Det er allerede vedtatt endringer i bokføringsforskriften om at arbeidsgiver fra 1. januar 2019 uansett må holde oversikt over mottatt tips fra kunder.

Pensjonssparing for selvstendig næringsdrivende

Regjeringen ønsker å legge til rette for bedre muligheter for pensjonssparing for selvstendig næringsdrivende. Etter dagens regelverk kan selvstendig næringsdrivende, deltakere i ANS og DA og ansatte eiere i AS og ASA få inntektsfradrag for innskudd i pensjonsordning. Dette fradraget kan utgjøre inntil 6 % av beregnet personinntekt fra næring mellom 1G og 12 G. Næringsdrivende kan også spare i ordningen for skattefavorisert individuell sparing til pensjon som ble innført i 2017. Denne ordningen ønsker regjeringen å styrke, ved at maksgrensen for slik skattefavorisert sparing foreslås utvidet fra 6 pst til 7 pst av den beregnede personinntekten fra næringsvirksomhet mellom 1G og 12G.

Endringen bør gi næringsdrivende en økt oppfordring til egen pensjonssparing ved at det ved dette oppnås et høyere fradrag i personinntekten. Midler som plasseres i pensjonssparingsordningen er også unntatt fra formuesskatt og løpende inntektsbeskatning. Utbetalinger fra pensjonsordningen vil senere bli beskattet som pensjonsinntekt når disse kommer til utbetaling

Frist for refusjon av for mye trukket skatt i den nye kildeskatt ordningen for utenlandske arbeidstakere

Denne ordningen er en frivillig ordning for utenlandske arbeidstakere, som trer i kraft fra 2019. Ordningen går ut på at skatten blir fastsatt ved at arbeidsgiveren foretar skattetrekk. For å gjøre ordningen attraktiv, har regjeringen foreslått at fristen for å søke refusjon skal være lik fristen for å endre skattemeldingen, dvs. tre år.

For ordinære skattepliktige regnes treårsfristen for endring av tidligere leverte skattemeldinger fra leveringsfristen for skattemeldingen. Kildeskatten blir fastsatt løpende gjennom året ved innsending av a-meldingen. Det foreslås at fristen regnes fra utløpet av året kildeskatten er fastsatt for.

Skatteetaten får adgang til bevissikring og skjult observasjon

Regjeringen foreslår at skattemyndighetene skal få adgang til å sikre bevis til bruk i skattesaker. Bevissikring er et tvangsmiddel som gir myndighetene adgang til skattyters lokaler for å sikre bevis. Forslaget vil være bygget opp tilsvarende som for ransaking og beslag etter straffeprosessloven med tilhørende rettssikkerhetsgarantier. Dette innebærer blant annet at det må foreligge rimelig grunn til mistanke, at bevissikring ikke anses uforholdsmessig og at beslutningen om bevissikring skal tas av tingretten.

Regjeringen uttaler at skattemyndighetene også bør kunne foreta såkalt skjult observasjon i forbindelse med skattesaker. Med dette menes at skatteetaten skal kunne observere personer og steder dersom det foreligger mistanke om skatteunndragelse. Regjeringen ønsker ikke å lovfeste adgangen til skjult observasjon, og signaliserer med dette at observasjonsretten bør benyttes med en viss varsomhet. Regjeringen uttaler at en eventuell lovfesting av skjult observasjon bør avventes inntil det er avklart om politiet vil få en egen hjemmel om spaning.

Det er foreslått at reglene om bevissikring trer i kraft 1. juli 2019.

Opplysningsplikt for formidlingsselskap

Regjeringen foreslår at det skal innføres en ny opplysningsplikt for tredjeparter etter skatteforvaltningsloven. I første omgang tar forslaget sikte på å gjelde digitale formidlere som formidler tjenester og utleie av fast eiendom, hvor betalingen for formidlingen er knyttet til gjennomførte transaksjoner. Eksempel på en slik formidler er Airbnb.

Skatt på inntekter ved utleie av formuesobjekter er i utgangspunktet skattepliktig kapitalinntekt, dog er det gitt unntak for utleie av egen bolig og fritidseiendom. Fra og med 2018 er det skatteplikt på inntekter knyttet til korttidsutleie.

Omfanget av opplysningsplikten er foreslått til å gjelde hva formidlingen gjelder og hva som er betalt.

Endringen er foreslått å tre i kraft 1. januar 2020.

Merverdiavgift og særavgifter

Merverdiavgift

I budsjettet foreslås det ingen endringer på merverdiavgiftsområdet. Det innebærer at det fortsatt er en generell merverdiavgiftssats på 25 pst, det er redusert sats på 15 pst for næringsmidler og en lav sats på 12 pst for enkelte tjenester som for eksempel persontransport, overnatting, allmennkringkasting, adgang til kino, museer, fornøyelsesparker og store idrettsarrangement.

Regjeringen signaliserer at det tas sikte på å innføre fritak for merverdiavgift på elektroniske tidsskrift og elektroniske bøker fra 1. juli 2019.

Bilavgifter

NEDC- Standarden (den som også benyttes i dag), som er kjøresyklus standarden for beregning av utslipp som benyttes i dag vil også benyttes ved avgiftsberegningen i 2019. Dette gjøres ved at man benytter den nye kjøresyklusen, WLTP, men omberegner disse etter CO2MPAS som forutsetningsvis skal gi de samme de samme utslippsverdiene som testing etter NEDC.

Små bryggerier

Redusert alkoholavgift på øl fra små bryggerier avventer avklaring fra EFTAs overvåkningsorgan om tiltaket er forenlig med EØS-avtalen.

Elavgiften

Elavgiften foreslås redusert med 1 øre pr kwh ut fra prisjustert sats.

Les mer

Begrenset fradragsrett for renter – «rentebegrensningsregelen»

Det ble innført nye regler om begrensing av fradragsrett for rentekostnader i 2014. I utgangspunktet gjelder begrensningen interne lån, men eksterne lån kan også omfattes der det er stilt sikkerhet fra nærstående. Finansdepartementet har foreslått å utvide rentebegrensningsregelen til å omfatte renter betalt til ekstern långiver, selv om det ikke er stilt sikkerhet fra nærstående.

Formålet med reglene om begrensing av retten til fradrag for renter er å hindre at skattegrunnlaget i Norge uthules. Dette kan skje dersom Norge har høyere skattesats enn andre land. Høy skattesats i Norge vil kunne være et incentiv til å plassere gjeld og rentekostnader i Norge, mens renteinntekter kanaliseres til långiver i et land som enten ikke skattlegger eller har lav beskatning av renteinntekter.

Et av tiltakspunktene i OECDs/G20s BEPS-prosjekt omhandler utformingen av nasjonale regler for å motvirke overskuddsflytting gjennom rentefradraget. De fleste OECD-land har lignende rentefradragsbegrensingsregler som det Norge har innført.

Dagens regler

Terskelbeløp for begrensningsregelen

Regelen om begrensning av fradragsrett for renter innebærer at skattyter som har lån, ikke fullt ut får fradragsført rentekostnadene.

Et låntakende selskap vil som hovedregel omfattes av rentefradragsreglene dersom det er et privateid eller kommunalt aksjeselskap, et allmennaksjeselskap eller et deltakerlignet selskap. Finansinstitusjoner og petroleumsselskaper er likevel unntatt fra begrensningsreglene. En person som er låntaker faller utenfor reglene. Personer vil dermed fullt ut ha fradragsrett for rentekostnader.

Har selskapet ikke netto rentekostnader som overstiger fem millioner kroner, vil begrensningsreglene ikke få anvendelse. Overstiger netto rentekostnader fem millioner kroner, gjelder fradragsbegrensningen fra første krone.

Reglene om begrensning av fradrag for rentekostnader gjelder i utgangspunkter renter på interne lån, det vil si i tilfeller der låntaker har fått et lån fra en nærstående person eller selskap. Som nærstående anses enhver person, selskap eller innretning som direkte eller indirekte eier eller kontroller minst 50 prosent av det låntakende selskap.

Renter på eksterne lån kan rammes

Renter på eksterne lån behandles likevel som renter på interne lån dersom en nærstående part har stilt sikkerhet for den eksterne gjelden. Dette omtales som at det eksterne lånet «omklassifiseres» til et internt lån. Det eksterne lånet rammes i så fall av rentebegrensningsregelen. Som sikkerhet anses blant annet garantier og krysspant. Det er noen viktige unntak fra begrensningsreglene når det gjelder sikkerhetsstillelse:

  1. den nærstående part har stilt aksjer i det låntakende selskap som sikkerhet
  2. den nærstående part har stilt fordring på låntakende selskap som sikkerhet
  3. sikkerhet er stilt fra et underliggende selskap som låntaker direkte eller indirekte eier eller kontrollerer med minst 50 prosent.

I disse tilfellene medfører sikkerhetsstillelse altså ikke at det eksterne lånet rammes av rentefradragsbegrensning. Låntaker får i så fall fradragsført rentene.

Derimot, stiller et morselskap garanti for et datterselskaps lån, så vil datterselskapets lån rammes av begrensningsreglene. Det samme gjelder der et søsterselskap stiller sikkerhet for lånet.

Beregning av fradragsramme

Dersom et selskaps netto rentekostnader overstiger 5 millioner kroner, kan rentekostnadene ikke fradras for den delen som overstiger 25 prosent av en sjablongregel – en skattemessig, teknisk beregnet størrelse («Skattemessig EBITDA»). Ved beregningen tas utgangspunkt i selskapets alminnelige inntekt før eventuell fradragsbegrensning, deretter tilbakeføres avskrivninger og rentekostnader:

Alminnelig inntekt
+ skattemessige avskrivninger
+ renteinntekter
– rentekostnader

= beregningsgrunnlag

 

Selskapet kan maksimalt fradragsføre rentekostnader tilsvarende 25 prosent av beregningsgrunnlaget.

I enkelte situasjoner kan det være gunstig for det låntakende selskap å la være å kreve fradrag for rentekostnader. I så fall skal rentekostnadene ikke inngå i beregningsgrunnlaget overfor. Dette kan f.eks. gjelde dersom netto rentekostnader akkurat overstiger fem millioner kroner. Lar en være å kreve fradrag for den del som overstiger fem millioner kroner, kommer begrensningsregelen ikke til anvendelse.

Begrensningsregelen gjelder hvert enkelt selskap, også om selskapet inngår i et konsern.

Ansvar som følge av selskapsform, for eksempel en deltakers ansvar for et ansvarlig selskaps forpliktelser, kan medføre at rentefradragsbegrensningsreglene kommer til anvendelse. Det samme gjelder selskaper med delt ansvar, kommandittselskaper og indre selskap. For at rentebegrensningsregelen skal komme til anvendelse forutsettes at en av deltakerne anses som nærstående og eier minst 50 prosent eierandel. I så fall vil et eksternt lån tatt opp av det deltakerlignede selskapet omfattes av rentefradragsbegrensningsreglene.

Forslag om utvidelse av regelen til å omfatte eksterne renter

Finansdepartementets forslag om å utvide rentebegrensningsregelen til også å omfatte renter betalt til ekstern långiver fra og med inntektsåret 2018 ble møtt med stor skepsis i høringsrunden våren 2017. I statsbudsjettet for 2018 ble det varslet om at departementet ville vurdere forslaget på nytt, og at nye regler skulle tre i kraft fra og med inntektsåret 2019. Per i dag har departementet ikke fremlagt sitt endringsforslag. Det antas at dette vil komme når statsbudsjettet for 2019 legges frem.

Endringsforslaget innebar en utvidelse av rentebegrensingsregelen til også å omfatte renter betalt til en uavhengig långiver (eksterne renter). Utvidelsen rettet seg imidlertid bare mot selskaper og innretninger som inngår i et konsern.

Bakgrunnen for utvidelsen av reglene er å unngå at overskudd flyttes ut av Norge, for å skattlegges lavere i et annet land. Departementet mener at dagens regler ikke treffer godt nok. Den nye regelen har imidlertid ikke til hensikt å ramme rene norske skattekonsern.

I høringsnotatet foreslås et terskelbeløp på 10 millioner kroner i samlede rentekostnader på konsernnivå for at EBITDA-regelen i konsern skal komme til anvendelse. Det foreslås videre at terskelverdien på 5 millioner kroner opprettholdes på selskapsnivå for EBITDA-regelen i interessefellesskap. Denne regelen vil altså fortsatt gjelde parallelt med en utvidelse av begrensningsregelen til å omfatte eksterne renter på konsernnivå.

Finansdepartementet foreslo videre i høringsnotatet en unntaksregel som innebar at selskapet likevel ville få fradrag for rentekostnadene dersom den regnskapsmessige egenkapitalandelen er lik eller høyere enn egenkapitalandelen i konsernet globalt.

Innrettelsen av unntakene ville medføre at norske konsern ikke ville rammes av utvidelsen. Forslaget innebar at unntaksregelen skal være frivillig og må påberopes av selskapet i forbindelse med levering av skattemeldingen for det enkelte år.

Les mer

Skattlegging av opsjoner til ansatte

Aksjeopsjoner til ansatte er ofte ledd i en insentivordning for å motivere den ansatte til å investere i det selskapet han arbeider i. Fordel ved erverv av opsjon i arbeidsforhold skal normalt skattlegges. Etter en særregel skal beskatningen først skje når opsjonen innløses eller selges. Det er fra 1. januar 2018 innført særlig gunstige regler for personlige investorer i små, nyetablerte selskaper, som innebærer at beskatningen av ansatteopsjoner først skjer ved realisasjon av aksjen.

Aksjeopsjoner til ansatte

Normalt skjer avlønning av ansatte ved overføring av kontante midler og skattlegges som lønn. Deler av lønnen kan erstattes med en annen form for godtgjørelse, for eksempel naturalytelser eller ved at den ansatte får aksjer eller aksjeopsjoner.

En opsjon innebærer en rett, men ikke plikt, til å erverve eller selge et formuesobjekt. Særregelen gjelder for opsjoner som har aksje- eller grunnfondsbevis som underliggende objekt, og gjelder i tillegg for konvertible lån. Reglene gjelder både opsjoner til børsnoterte og ikke-børsnoterte aksjer. Opsjoner med andel i deltakerlignet selskap, kommandittselskap mv. som underliggende objekt omfattes ikke av særreglene. Fordel ved erverv av en slik opsjon må anses skattepliktig allerede på ervervstidspunktet. Utøvelse eller salg av opsjon med andel i deltakerlignet selskap mv. som underliggende objekt vil kunne bli skattepliktig som arbeidsinntekt etter de alminnelige reglene. Opsjoner med andel i deltakerlignet selskap som underliggende objekt behandles ikke nærmere her.

Siden en opsjon normalt vil ha en økonomisk verdi, vil den utgjøre en fordel som er gjenstand for beskatning. Uten en særregel ville skatteplikten ha inntrådt allerede ved mottak av opsjonen. Fordelen som den ansatte får ved erverv av opsjoner i bedriften vedkommende er ansatt i, beskattes som lønnsinntekt på det tidspunkt opsjonen enten innløses eller selges.

Ved erverv av en opsjon får den ansatte en mulighet til å avvente utviklingen i selskapet, før vedkommende eventuelt innløser opsjonen i aksjer. Den ansatte påtar seg dermed en risiko for tap først etter at opsjonen faktisk innløses.

Vilkår og beskatningstidspunkt

Særregelen om beskatning av opsjoner i ansettelsesforhold gjelder tidspunktet for når fordelen skal beskattes og hvordan fordelen skal beregnes og beskattes. Selve ervervet av opsjonen utløser ingen skatteplikt for den ansatte. Dersom arbeidsgiver ikke betinger seg en opsjonspremie ved ervervet, vil det være kostnadsfritt for den ansatte å erverve opsjonen.

Det er et vilkår for at særreglene kommer til anvendelse, at opsjonen erverves i arbeidsforholdet. Det er imidlertid ikke et krav om at man fortsatt må være ansatt på det tidspunktet opsjonen utøves eller selges.

Det er heller ikke krav om at opsjonen må utgjøre en fordel på ervervstidspunktet.

Det avgjørende for om en opsjonsfordel skal beskattes etter særregelen er om det er tilstrekkelig sammenheng mellom opsjonsfordelen og arbeidsforholdet. Det må ved denne vurderingen legges vekt på om det er arbeidsforholdet som faktisk foranlediger ervervet av opsjonen, og om den ansatte dermed oppnår en fordel vedkommende ellers ikke ville oppnådd.

Dersom opsjonen bare legges ut for salg til ansatte, er det ikke tilstrekkelig for å unngå beskatning som arbeidsinntekt ved senere innløsning eller salg, at det betales en premie for opsjonen som tilsvarer markedsverdien på opsjonen. Er opsjonen lagt ut for fritt salg i markedet, uten at ansatte har fortrinnsrett, og det legges til grunn samme vilkår som for enhver annen utenforstående opsjonshaver, er det ikke tilstrekkelig sammenheng mellom opsjonen og arbeidsforholdet. Fordelen ved innløsning eller salg av opsjonen skal i slike tilfeller beskattes som kapitalinntekt, og ikke som lønn.

En overføring av ansatteopsjoner til den ansattes nærstående skal ikke anses som skattemessig realisasjon. Når den nærstående realiserer opsjonen, skal imidlertid fordelen beskattes som om den var innløst og solgt av arbeidstaker.

Bortfall av opsjonen utløser ingen beskatning.

Beregning av skattepliktig fordel/fradragsberettiget kostnad

Hvordan beregningen av den skattepliktig fordel skal skje avhenger av om den ansatte har ervervet opsjonen vederlagsfritt eller ikke.

  1. Arbeidstaker har mottatt opsjonen vederlagsfritt

Den skattepliktige fordel beregnes med utgangspunkt i verdien av aksjene på det tidspunktet opsjonen erverves (inngangsverdien). Er det foretatt skattlegging på ervervstidspunktet etter de tidligere reglene (1996-2001), må det gis fradrag for det skattlagte inntektsbeløpet. Benyttes opsjonen til erverv av aksjer mv. i arbeidsgiverselskapet, skal verdien av aksjene mv. på visse vilkår reduseres med 20 %, maksimalt kr 3 000 per inntektsår. Verdien på det underliggende objektet etter eventuell reduksjon kan likevel ikke settes lavere enn innløsningsprisen.

Opsjonsfordelen settes til differansen mellom aksjenes omsetningsverdi og innløsningsprisen. I den grad den ansatte ikke skal betale noe for aksjene ved innløsningen, vil omsetningsverdien på aksjene være den skattepliktige fordel.

  1. Arbeidstaker har betalt opsjonspremie

Har den ansatte betalt opsjonspremie, må opsjonspremien hensyntas ved beregningen av skattepliktig fordel. I den grad opsjonen innløses eller selges, skal opsjonspremien komme til fradrag ved beregning av skattepliktig fordel slik:

Inngangsverdi på opsjonen (omsetningsverdien av de underliggende aksjene når opsjonen erverves)

– opsjonspremie
– innløsningspris

=   opsjonsfordel

Opsjonspremien kan føres til fradrag når opsjonen er opphørt (uten at den innløses) eller på et tidligere tidspunkt dersom den ansatte har frasagt seg retten til opsjonen.

  1. Alternativ beregningsmåte for skatt

Arbeidstaker har anledning til å kreve at skatt på opsjonsfordelen settes til det beløp skatten ville utgjort dersom opsjonsfordelen var blitt tidfestet med like store beløp i hvert av inntektsårene fra og med ervervsåret til og med innløsnings- eller salgsåret. Dette kalles fordelingsalternativet. Dette alternativet skal bare brukes dersom skatten ved denne beregningen blir lavere enn ved ordinær skatteberegning for innløsnings- eller salgsåret. Dette må kreves særskilt overfor skattekontoret, og kan for eksempel skje i vedlegg til skattemelding det aktuelle år.

Arbeidsgivers plikter

Når opsjonen innløses eller selges skal arbeidsgiver behandle fordelen som ordinær lønn. Det innebærer at det skal foretas forskuddstrekk og det skal svares arbeidsgiveravgift av det beløpet som innberettes som lønn. I tillegg skal fordelen innberettes til skattemyndighetene. Arbeidsgiver har ikke innrapporteringsplikt knyttet til selve tildelingen/ervervet av opsjoner i arbeidsforhold.

Nye regler for små oppstartsselskaper – «skatteinsentivordningen»

Det er fra 2018 innført en ny regel om beskatningstidspunktet for opsjoner og aksjer i små oppstartselskaper. Fordelen ved erverv av aksjeopsjoner skal først beskattes på tidspunktet for realisasjon av de aksjene som ble ervervet ved innløsning av opsjonen. For opsjoner innebærer det at det ikke skal skje beskatning hverken når opsjonen erverves eller innløses, men altså på det (senere) tidspunktet aksjen realiseres/selges. Regelen er altså gunstig fordi tidspunktet for beskatning skyves ytterligere ut i tid.

Bestemmelsen gjelder for nyetablerte selskaper som:

  • ikke er eldre enn 6 år,
  • som har 10 ansatte eller færre
  • har samlede driftsinntekter og balansesum på maks 16 millioner kroner

Regelen innebærer en likviditetsfordel for selskapet ved at arbeidsgiveravgiften utsettes, og for den ansatte ved at tidspunkt for beskatningen utsettes.

Utsettelse av skattleggingen skjer dersom fordelen ved innløsning av opsjonen utgjør inntil kr 500 000, og gjelder kun i de tilfellene opsjonen innløses i aksjer. Ved realisasjon av aksjene skal gevinst opptil opsjonsfordelen beskattes som lønnsinntekt. Eventuell overskytende gevinst på aksjene skattlegges som kapitalgevinst. Ved realisasjon på andre måter enn ved innløsning i aksjer skattlegges opsjonsfordelen på vanlig måte.

Ved realisasjon av aksjene skal eventuell gevinst på aksjene skattlegges som kapitalgevinst. I de tilfellene hvor det underliggende objektet er aksjer, vil gevinst eller tap ved realisasjon av disse bli multiplisert med en oppjusteringsfaktor på 1,33 (2018) ved skatteberegningen. Det innebærer en effektiv skatt på aksjegevinst/tap på kr 30,59 % (2018).

Reglene får anvendelse kun dersom arbeidsgiver beregner en opsjonsfordel på innløsningstidspunktet. Opsjonsfordelen utgjør differansen mellom aksjenes omsetningsverdi og innløsningspris, fratrukket den ansattes kostpris for opsjonen. Opsjonsfordelen må oppbevares av arbeidsgiver frem til det senere beskatningstidspunktet. Arbeidsgiver må registrere alle opplysninger som er nødvendige for å ta stilling til om vilkårene for å benytte ordningen er oppfylt. Dersom det inntreffer en begivenhet som utløser skattlegging, skal arbeidsgiver beregne størrelsen på den fordelen som skal beskattes og innrapportere fordelen gjennom a-ordningen. Videre skal arbeidsgiver rapportere beløpet til Aksjonærregisteret som en kapitalkorrigering og beløpet skal tillegges aksjenes inngangsverdi.

Når arbeidstakeren har eid aksjene i fem år regnet fra innløsningstidspunktet for opsjonen, skal opsjonsfordelen beskattes som om den var realisert. Det samme gjelder dersom arbeidsforholdet opphører eller den ansatte flytter ut av landet. Det er ikke noe krav om at aksjen faktisk selges/realiseres etter fem år. Den ansatte kan velge å sitte med aksjeposten lenger, men beskatningen skal altså uansett skje etter fem år.

Les mer

Frist for søknad om skatteFUNN 1. september

Driver du, eller har du planer om å drive et FoU-prosjekt, må du huske å sende søknad om skatteFUNN innen 1. september.

Dersom du har, eller kommer til å få, kostnader til forskning og utvikling (FoU) i et prosjekt som skal skape verdier av nye ideer, må du huske å sende søknad til Forskningsrådet innen 1. september. Søker du innen fristen kan du få innvilget støtte til prosjektet allerede fra 2018. Forskningsrådet garanterer at søknaden blir ferdigbehandlet innen nyttår.

Dersom søknaden godkjennes i 2018, kan bedriften få skattefradrag på 20 prosent (evt. 18 prosent) av kostnadene som er tilknyttet prosjektet i innsendingsåret. Fradragsmuligheten kalles skatteFUNN, og har som formål å motivere norsk næringsliv til å satse mer på forskning og utvikling.

Skattefradragsordning

SkatteFUNN er en skattefradragsordning som ble etablert i 2002, og er rettet mot foretak som driver forsknings- og utviklingsarbeid alene eller sammen med andre. Ordningen er bransjeuavhengig og er en rettighetsbasert skattefradragsordning. Norske bedrifter som driver med forskning og utvikling kan søke Norges Forskningsråd om godkjenning for å få benyttet retten til skattefradrag.

Små og mellomstore bedrifter kan få 20 prosent av prosjektkostnadene som skattefradrag. Store bedrifter kan få 18 prosent fradrag for prosjektkostnadene. Prosjektet må være målrettet og handle om å utvikle en ny eller forbedret vare, tjeneste eller produksjonsprosess som er til nytte for bedriften.

Det er ikke krav om at bedriften faktisk betaler skatt, men den må være skattepliktig til Norge. Dersom bedriften ikke er i skatteposisjon blir støtten utbetalt fra Skatteetaten gjennom skatteoppgjøret.

Rammen for kostnadene per inntektsår er 25 millioner kroner dersom man utfører FoU-prosjektet selv. Dersom man har kjøpt inn tjenester fra godkjente FoU-institusjoner vil rammen per inntektsår være 50 millioner kroner. Dersom man kombinerer egenutviklet og innkjøpt FoU, kan ikke summen overstige 50 millioner kroner. Rammen gjelder per bedrift per år, uavhengig av om bedriften har flere prosjekter gående samtidig.

Bedriften må selv kreve skattefradraget og levere skjema (RF-1053) i forbindelse med årsoppgjøret. Skjemaet skal bekreftes av statsautorisert eller registrert revisor, uavhengig av om selskapet har revisjonsplikt eller ikke.

Søknad kan sendes hele året, men søknader som sendes inn etter 1. september risikerer å ikke bli ferdigbehandlet i 2018. Fradragsmuligheten for kostnader som er påløpt i prosjektet i 2018 risikerer dermed å gå tapt.

Les mer

Når kan det ilegges tilleggsskatt og med hvilken sats?

Gis det uriktige eller ufullstendige opplysninger i skattemeldingen kan skattekontoret ilegge tilleggsskatt med ordinær eller forhøyet sats. Dette gjelder både i skatte- og avgiftssaker. Skattekontoret må velge om en sak skal ilegges tilleggsskatt eller anmeldes. Begge deler kan ikke ilegges samtidig ettersom det vil anses som en dobbeltstraff.

Skattekontoret kan ilegge tilleggsskatt med 20 pst. dersom skattyter gir uriktige eller ufullstendige opplysninger. Tilleggsskatt anses som straff. Ettersom ileggelse av både tilleggsskatt og anmeldelse anses som en ulovlig dobbelstraff vil skattekontoret ikke anmelde saken dersom det ilegges tilleggsskatt. I motsatt tilfelle vil det heller ikke bli ilagt tilleggsskatt om skattekontoret anmelder saken.

Etter ikrafttredelse av ny skatteforvaltningslov 1. januar 2017, gjelder de samme reglene om tilleggsskatt for skatt, merverdiavgift og andre særavgifter.

Når anses at det er gitt uriktige og/eller ufullstendige opplysninger?

Skatteetaten anser at det er gitt uriktige opplysninger når de opplysninger skattyter har gitt ikke stemmer med de faktiske forholdene.

Det er i rettspraksis lagt til grunn en objektiv standard ved vurderingen av om det er gitt ufullstendige opplysninger. Har skattyter ikke gitt de opplysninger som man etter en objektiv vurdering finner han burde ha gitt, er det gitt ufullstendige opplysninger.

Etter skatteetatens syn skal skattyter gi supplerende opplysninger dersom den skatterettslige løsningen som legges til grunn i skattemeldingen fremstår som uklar. Dersom skattyter har lagt til grunn en rettsoppfatning som fremsto som klar på innleveringstidspunktet er det ikke gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger, selv om det i ettertid er slått fast at rettsoppfatningen var uriktig. Er det direkte uenighet med skattekontoret om hvordan den skatterettslige løsningen skal være, stilles strengere krav til de opplysningene som skal gis. I praksis har skattekontoret også stilt strengere krav til de opplysningene som skattyter skal gi når rettstilstanden fremstår som uklar. Dette er vi ikke udelt enig i. Er rettstilstanden uklar ved at skattekontoret endrer sin tidligere oppfatning, er det vår vurdering at det ikke bør stilles strenge krav til skattyters opplysningsplikt.

Etter tidligere regler var det diskutert om det var et strengere krav til at opplysninger skulle gis i merverdiavgiftssaker enn i skattesaker. Ny skatteforvaltningslov omhandler både skatt og merverdiavgift og en må derfor kunne legge til grunn at det oppstilles samme krav til de opplysninger som skal gis enten oppgaven som leveres gjelder skatt eller avgift.

Det kan være vanskelig å vite hvor klar eller uklar rettstilstanden er. Er du i tvil anbefaler vi at du gir opplysninger i vedlegg til skattemeldingen om de faktiske forhold og med begrunnelse for den løsning som er lagt til grunn.

Skjerpet tilleggsskatt

Skjerpet tilleggsskatt ilegges i tillegg til ordinær sats med 20 eller 40 pst., i saker av grovere karakter. Ettersom vilkårene for ordinær tilleggsskatt må være oppfylt for at skjerpet tilleggsskatt skal anvendes, må det være gitt uriktige og/eller ufullstendige opplysninger også ved skjerpet tilleggsskatt. Skyldkravet for at skjerpet tilleggsskatt skal kunne ilegges er forsett eller grov uaktsomhet. Maksimal tilleggsskattesats er 60 pst.

Den nye skatteklagenemnda sliter med restanser og det er derfor svært lang saksbehandlingstid. Dette har i flere saker resultert i at nemnda for tiden er forsiktig med å ilegge tilleggsskatt eller setter satsen for tilleggsskatt ned.

Unnskyldningsgrunner kan medføre nedsatt tilleggsskatt

Skattekontoret har anledning til å unnlate å gi eller sette ned tilleggsskatten dersom det foreligger unnskyldningsgrunner. Dette kan for eksempel gjelde sykdom eller vanskelig livssituasjon hos skattyter, eller tekniske misforståelser el. Frem til nå har det vært vanskelig å nå frem hos skattekontoret med at det foreligger unnskyldningsgrunner. Finansdepartementet har gjentatte ganger bedt om en oppmykning av skattekontorenes praksis slik at flere skattytere når frem.

Ikke tilleggsskatt ved frivillig retting

Har en skattyter av eget tiltak rettet tidligere leverte opplysninger kan det anmodes om såkalt frivillig retting overfor skattekontoret. Det er en forutsetning at skattekontoret ikke har iverksatt kontrolltiltak eller mottatt opplysninger eller informasjon fra andre, om den aktuelle skattyter. Dersom skattekontoret aksepterer anmodningen om frivillig retting vil det ikke ilegges tilleggsskatt. Den unndratte skatten samt renter må imidlertid betales. Normalt vil forholdet ikke bli anmeldt av skattekontoret.

Rett til utsatt betaling av tilleggsskatt

Dersom en skatte- eller avgiftssak ikke er rettskraftig kan skattyter be om at betaling av tilleggsskatten utsettes frem til det foreligger en rettskraftig avgjørelse. Dette vil typisk være aktuelt dersom skattyter klager eller går til søksmål mot skattekontoret. Man får i så fall utsatt betalingsfrist for selve tilleggsskatten, mens hovedkravet må betales. I perioden fra og med opprinnelig forfall og frem til klagen er avgjort eller domstidspunktet, løper det avsavnsrenter. I perioden fra klagen er avgjort/domstidspunktet og tre uker frem, er det en rentefri periode. Fastslår klageorganet/domstolen at tilleggsskatt er berettiget og tilleggsskatten ikke blir betalt ved det nye forfallet, vil det løpe forsinkelsesrenter. Avsavnsrentene inngår i så fall i beregningsgrunnlaget for forsinkelsesrenter.

Les mer

Revidert nasjonalbudsjett 2018 – endringer på skatt- og avgiftsområdet

Solberg-regjeringen har i dag lagt frem forslag til revidert nasjonalbudsjett for 2018. Stortinget skal nå behandle det reviderte nasjonalbudsjettet og fatte vedtak i slutten av juni. Nedenfor redegjøres det for de viktigste endringene på skatt- og avgiftsområdet.

Skattlegging av naturalytelser

Det er fremmet forslag om forenklinger av reglene for den skattemessige behandlingen av naturalytelser. Dette for å gjøre det enklere å etterleve og håndheve regelverket for ansatte, arbeidsgivere og for skatteetaten. Endringsforslagene har vært på høring.

Det foreslås presiseringer for å klargjøre at det er arbeidsgivers ansvar å gi lønnsopplysninger, foreta forskuddstrekk og å betale arbeidsgiveravgift også der ansatte mottar økonomiske fordeler fra tredjeparter. Slike tredjeparter kan være arbeidsgivers forretningsforbindelser, kunder og leverandører, i tillegg til andre tredjeparter som arbeidsgiver inngår avtale om kjøp eller salg av tjenester med. Arbeidsgivere risikerer å bli straffet med tilleggsskatt dersom opplysningene ikke rapporteres inn.

Reglene foreslås med virkning fra 1. januar 2019.

Nedenfor omtales de viktigste forslagene:

  • Personalrabatter
    Skatteplikt og rapporteringsplikt skal gjelde for rabatter som ansatte får fra arbeidsgivers forretningspartnere (tredjemenn). Rabatter skal ikke overstige 50 prosent av markedsprisen på varen/tjenesten. Videre foreslås det å innføre en øvre beløpsgrense for den samlede verdien av rabatter som ansatte kan motta skattefritt i løpet av et inntektsår. Regjeringen har ikke fastsatt beløpsgrensen, og vil komme tilbake til denne i forbindelse med statsbudsjettet for 2019.
  • Justering av beløpsgrensen for visse gaver i arbeidsforhold og krav til tjenestetid
    Det foreslås å senke grensen for gaver ved oppnådd tjenestetid i bedriften fra 25 til 20 år. Beløpsgrensen for jubileumsgaver foreslås økt fra 3 000 kroner til 4 000 kroner i året (ved giftemål eller fra fylte 50 år og deretter ved runde år). Skattefritak for premier på inntil 2 500 kroner for forslag til forbedringer i arbeidsgivers bedrift foreslås opphevet.
  • Skattefritak for overtidsmat
    Det foreslås å innføre skattefritak for ett måltid dekket av arbeidsgiver for ansatte som arbeider minst 10 timer sammenhengende per dag. Måltidet kan inntas før den ansatte har arbeidet 10 timer, så lenge den totale arbeidstiden oppfyller kravet til varighet. Overtidsmaten dekkes inntil en beløpsgrense, som vil fastsettes i tilknytning statsbudsjettet for 2019.Departementet signaliserer at det vil vurdere å justere satsene for kost til pendlere, slik at denne gruppen ikke får dobbel godtgjøring når de får skattefritt overtidsmåltid. Det foreslås at skattefritaket for matkuponger også oppheves.
  • Fri avis
    Det foreslår å forenkle reglene for fri avis. Alle som har et «tjenstlig behov» for avis i sitt arbeid, skal få dekket dette skattefritt av arbeidsgiver. Det er varslet om at terskelen for definisjonen av hva som ligger i «tjenstlig behov» skal være lav.
  • Arbeidsgivers dekning av barnehageutgifter
    Det foreslås å fjerne skattefritaket for arbeidsgivers dekning av utgifter til barnehage.

Videre er følgende endringer foreslått:

Kildeskatt for utenlandske arbeidstakere med midlertidig opphold i Norge

Det foreslås innført en forenklet beskatningsordning (kildeskatt) for utenlandske arbeidstakere på midlertidig opphold i Norge. Forslaget går ut på at lønnsinntekter blir skattlagt etter en bruttometode med fast sats på 25 prosent uten rett til fradrag i skattegrunnlaget.

Det foreslås å oppheve det særlige standardfradraget for denne gruppen. Dette gjelder ikke for sokkelarbeidere og utenlandske sjøfolk, som får beholde standardfradraget. Det foreslås videre at skattytere som har årlige lønnsinntekter over trinn 3 i trinnskatten ikke skal være en del av ordningen.

Den utenlandske arbeidstaker skal ikke levere skattemelding for inntekter som skattlegges i ordningen. Ordningen skal være frivillig, og skattyter kan dermed velge å i stedet skattlegges etter ordinære skatteregler.

Endringen foreslås med virkning fra og med inntektsåret 2019.

Aksjesparekonto

Regler om at personlige skattytere kan opprette aksjesparekonto ble innført 1. september 2017. Ved innføringen av ordningen ble det gjennom overgangsregler gitt adgang til å overføre verdipapirer ut 2018 uten at overføringen anses som en realisasjon og dermed utløser skatt. Det er forutsatt at overføringen skal skje med kontinuitet.

Det er foreslått å endre overgangsreglene for aksjesparekonto. Endringen går ut på at negative inngangsverdier skal skattlegges i forbindelse med overføring av aksjer til aksjesparekontoen. Dette for å unngå at overgangsreglene anvendes for å realisere aksjer med negativ inngangsverdi uten at midlene skattlegges ved overføringen, eller senere når midlene tas ut av aksjesparekontoen. Negativ inngangsverdi på aksjen vil etter dagens regler blitt stående som et negativt innskudd på den tomme aksjesparekontoen, og ville ikke blitt skattlagt før kontoen avsluttes.

Endringen er forslått trådt i kraft straks med virkning fra og med 26. april 2018.

Oppjustering av gevinst ved gavesalg av aksjer

Reglene om oppjustering av skatt på aksjeinntekter ble innført 1. januar 2016. Formålet med oppjusteringen er å sikre at marginalskattesatsen på aksjeinntekter er på samme nivå som før 2016. Rent teknisk skjer oppjusteringen ved at skattesatsen (2018: 23 %) multipliseres med et faktortall (2018: 1,33). Dette innebærer en effektiv skattesats på 30,59 % (2018).

Departementet foreslår en endring av skatteloven § 10-33 tredje ledd om skattemessig kontinuitet ved gavesalg av aksjer og andeler. Ved en inkurie har det av bestemmelsen fremgått at det er den oppjusterte gevinst/tap som skal tillegges inngangsverdien i gavesalgstilfellene.

Det foreslås nå å endre dette slik at det er gevinst/tap uten oppjustering som skal legges til/trekkes fra inngangsverdien hos mottaker.

Departementet foreslår at endringen skal gjelde straks med virkning fra og med inntektsåret 2018.

Forslag om grunnrenteskatt på havbruk

Regjeringen arbeider med en utredning og eventuelt et forslag om en grunnrenteskatt på havbruk. Denne skal omfatte laks, ørret og regnbueørret. Finansdepartementet baserer seg så langt på modellen for grunnrenteskatt på vannkraft med noen hovedelementer:

  • modellen skal tilpasses havbrukets særpreg,
  • skattegrunnlaget skal fastsettes med basis i bruttoinntekter fratrukket kostnader som har tilknytning til produksjonen av oppdrettsfisk,
  • det gis fradrag for driftskostnader og skattemessige avskrivninger av driftsmidler knyttet til produksjonen av oppdrettsfisk,
  • det gis ikke fradrag for faktiske renteutgifter, men det skal i stedet gis en friinntekt. Grunnlag for friinntekt er skattemessig verdi av avskrivbare driftsmidler multiplisert med en fastsatt rente.

Det er ikke tatt stilling til skattesats for en slik grunnrente. Det signaliseres fra regjeringen at det kan være aktuelt å se på andre anerkjente prinsipper for grunnrentebeskatning, eller at Stortinget kommer til en annen konklusjon ved fremleggelse av et eventuelt lovforslag om innføring av slik grunnrenteskatt.

Innføringen av grunnrenteskatten er foreslått innført fra 2020.

Dokumentasjonskrav for redusert kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer

Departementet har tidligere fremmet forslag om endringer i dokumentasjonsreglene ved krav om redusert kildeskatt på utbytte til utenlandske aksjonærer. Ikrafttreden av reglene er allerede utsatt til 2019.

Dokumentasjonen skal i utgangspunktet foreligge før utdeling av utbytte dersom aksjonæren skal få kildeskattetrekk med lavere sats enn 25 prosent, eller fritak for trekk. Samtidig har departementet gitt uttrykk for at reglene ikke bør medføre unødvendig høye administrative kostnader hverken for de utenlandske aksjonærene eller for skatteetaten. Departementet har gitt Skattedirektoratet i oppdrag å utarbeide forslag til endringer i dokumentasjonsreglene som skal sendes på høring i juni 2018.

Justeringsplikten i merverdiavgiftsloven – unntak ved kommunesammenslåing og -deling

Departementet foreslår unntak fra plikten til å justere inngående merverdiavgift ved overdragelse av kommunale vann- og avløpsanlegg ved sammenslåinger og delinger av kommuner og fylkeskommuner. Kommunene slipper da å utarbeide justeringsavtaler for å overføre slike kapitalvarer. Det foreslås at det presiseres både i merverdiavgiftsloven og i merverdiavgiftskompensasjonsloven at den overdragende kommunes rett og plikt til justering overtas uendret av den overtakende kommune.

Departementet foreslår at endringene skal tre i kraft straks og med virkning fra 1. januar 2017, noe som innebærer at alle kommuner som inngår i kommunereformen blir omfattet.

Fritak for merverdiavgift på elektroniske nyhetstjenester

Tidsskrift i papirutgave er fritatt for merverdiavgift. Dette fritaket gjelder imidlertid ikke elektroniske tidsskrift. Siden utviklingen i samfunnet går i retning av digitalisering med økt forbruk av elektroniske tjenester fremfor fysiske varer, er det ifølge departementet viktig at forbruket av digitale tjenester er omfattet av merverdiavgiftssystemet. På bakgrunn av dette varsles det om fritak for merverdiavgift på elektroniske tidsskrift der tidsskriftet allerede finnes på papir.

Fritak for merverdiavgift på elektroniske tidsskrifter er offentlig støtte, og må derfor notifiseres til og godkjennes av ESA før det kan tre i kraft. Regjeringen vil komme tilbake med et forslag om endringer av reglene for elektroniske tidsskrifter.

Reduksjon av alkoholavgiften på øl

Regjeringen foreslår å redusere alkoholavgiften på øl over 3,7 til og med 4,7 volumprosent alkohol fra småbryggerier. Forslaget innebærer lavere avgiftssatser ved omsetning av de første 200 000 literne med øl. Formålet med endringen er å bedre næringens rammevilkår, ikke å redusere prisen.

Endringen trer i kraft når departementet bestemmer.

Overføring av oppgaver fra Skatteklagenemnda til Skattedirektoratet

Ny skatteklageordning ble satt i kraft 1. juli 2016, ved etableringen av en landsdekkende skatteklagenemnd. Nemnda har slitt med betydelige restanser siden etableringen. For å redusere sakstilfanget og saksbehandlingstiden i Skatteklagenemnda foreslås at visse klagesaker overføres til Skattedirektoratet. Dette gjelder:

  • ikke-prinsipielle klagesaker av lav verdi (klagegjenstand under kr 25.000)
  • klager over vedtak om tvangsmulkt
  • overtredelsesgebyr etter a-opplysningsloven
  • klager som gjelder skattebegrensning ved liten skatteevne.

Departementet foreslår at endringene skal gjelde fra 1. august 2018.

Land-for-land-rapportering til skattestyresmaktene

Det er gjennom OECD og BEPS prosjektet innført regler om land-til-land rapportering for flernasjonale konsern med konsolidert omsetning på mer enn 750 millioner euro. Det er morselskapet som skal levere land-til-land rapport til den stat foretaket er hjemmehørende (primær rapporteringsplikt).

Regjeringen foreslår lempinger i reglene slik at et norsk foretak kun får rapporteringsplikt til Norge (sekundær rapporteringsplikt) dersom morselskapet i konsernet hører hjemme i et land som har inngått avtale med Norge om å legge til rette for utveksling av informasjon med Norge, men som ikke har en avtale som åpner for automatisk utveksling av land-for-land-rapporter til skattestyresmaktene.

Departementet foreslår at lovendringen skal gjelde straks og med virkning for regnskapsår som begynner 1. januar 2018 eller senere.

Les mer

Milliardbeløp uten rettssikkerhet

Etter at Skatteetaten fikk overført ansvar for særavgiftene, er vi bekymret for at grunnleggende rettssikkerhetsprinsipper ikke ivaretas, skriver advokatene Anders Pind og Tone Kaarbø.

Skatteetaten overtok i 2016 ansvaret for 21 særavgifter på alt fra motorvogner og sukker til tobakk og elektrisk kraft. Tidligere var det Tolletaten som satt med ansvaret for avgiftene, som utgjør om lag 100 milliarder kroner i proveny.

Overføringen til Skatteetaten er imidlertid ingen garanti for at rettssikkerhet sikres, og flere nye eksempler viser åpenbare svakheter både med lovverket og hvordan Skatteetaten forvalter ansvaret.

Et grunnleggende prinsipp er at staten ikke kan kreve avgift uten forankring i lov. Skatteetaten tapte nylig en sak i Oslo tingrett hvor spørsmålet var om et produkt skulle anses som avgiftspliktig smøreolje. Produktet besto av 70 prosent vann, inneholdt ikke olje, men kunne ha en smørende effekt som mange andre væsker.

For å være avgiftspliktig måtte det dreie seg om en mineraloljebasert smøreolje eller et «tilsvarende produkt av annen opprinnelse». Staten mente avgift kunne ilegges gjennom en såkalt utvidende fortolkning av den vage ordlyden – selv om produktet ikke var en «olje». Det ble også ilagt straffeavgift. Oslo tingrett var imidlertid ikke enig med Skatteetaten, og mente at hverken ordlyd, rettspraksis eller forvaltningspraksis støttet Skatteetatens tolkning. Formålsbetraktninger tilsa at produktet ikke var avgiftspliktig. Staten anket ikke dommen, og den er derfor rettskraftig.

I saker med tvil om tolkningen, bør Skatteetaten for det første arbeide med å få regelverket presisert og i alle fall gjøre sin tolkning kjent før den gis virkning. Og under enhver omstendighet må det ikke ilegges straffeavgift. Bare en slik praksis vil skape forutsigbarhet og gi legitimitet til systemet.

Et eksempel på uheldig regelutforming gjelder beslutningsgrunnlaget for redusert avgiftssats på elektrisk kraft. Avgiften er 16,58 øre per kWh, mens redusert sats er 0,48 øre per kWh. Avgjørende for å få redusert sats er i noen henseender hva bedriftens næringskode er i Enhetsregisteret. Enhetsregisteret foretar klassifiseringen av næringskode basert på bedriftens vedtektsfestede formål. Vi har erfart at Enhetsregisteret har registrert bedrifter med feil næringskode, men likevel følger det av regelverket at avgiftssatsen først endres og gis virkning fra det tidspunktet koden korrigeres. Og dette selv om det er Enhetsregisteret som står bak feilen.

Vi stiller oss undrende til om næringskodene er egnet som beslutningsgrunnlag for redusert sats. Det minste man kan forvente er at Skatteetaten informerer om konsekvensene av hvilken næringskode en bedrift registreres med.

Et annet eksempel som også gjelder avgift på elektrisk kraft, er den avgiftspliktiges adgang til å rette eller klage. Det er et grunnleggende rettssikkerhetsprinsipp at den som berøres av et inngrep kan be om endring eller klage. Dette fremkommer også av skatteforvaltningsloven. Særavgiftssystemet legger opp til at nettselskapet baserer fakturering av avgift (med enten ordinær eller redusert sats) på dokumentasjon fra bedriften. Dokumentasjonen kan gjelde næringskode eller andre forhold.

Har bedriften gjort feil i den dokumentasjon som er levert nettselskapet og skulle hatt redusert avgiftsats, er det imidlertid nettselskapet som i så fall skal foreta endring eller klage, og ikke den avgiftspliktige selv. Noen nettselskaper er sitt ansvar bevisst og foretar endring eller klage, mens andre nettselskaper ikke vil foreta slik endring med begrunnelse at det er bedriften selv som er ansvarlig for at levert dokumentasjon er riktig. Slik fratas i realiteten den avgiftspliktige sin rett til å endre eller klage på avgiftssatsen. Skattekontoret trekker i slike tilfeller på skuldrene, og svarer at de ikke kan gjøre noe så lenge nettselskapet ikke vil foreta endring. Dette er neppe i tråd med skatteforvaltningsloven eller de prinsipper som skal sikre god saksbehandling.

Kjernen i rettssikkerhetsbegrepet er at like tilfeller behandles likt og at vedtak i forvaltningen må ha hjemmel i lov. Skattesystemet er ikke perfekt, men tilliten opprettholdes gjennom nettopp forutberegnelighet og en mulighet for skattyter til å klage og gå til domstolene. Slik utvikles også skattelovverket gjennom presiseringer, utarbeidelser av håndbøker og så videre. I lys av dette har vi også forventninger til hvordan Skatteetaten skal forvalte særavgiftslovgivningen, men så langt synes etaten å ha en vei å gå.

Debattinnlegget ble først publisert den 9. mai 2018 i Finansavisen .

Les mer

Rett og plikt til endringer i skatte- og avgiftssaker

Fra 2017 ble det innført nye regler som gjelder skattekontorets adgang til å endre innleverte skattemeldinger. I utgangspunktet må skattekontoret ta opp en sak til endring innen fem år. Fristen gjelder i skatte- og merverdiavgift- og særavgiftssaker. Den nye femårsfristen kan være både til gunst og til ugunst for skattyter, avhengig av situasjonen.

Skattekontoret har normalt adgang til å ta opp endringssaker fem år tilbake, regnet etter utløpet av den aktuelle skattleggingsperiode. For skattemeldingen (tidligere selvangivelse som ble levert i april/mai 2017 for inntektsåret 2016) har skattekontoret dermed endringsadgang til utgangen av år 2021.

Skattekontoret kan ta opp endringssak av eget tiltak, eller den skattyter kan anmode skattekontoret om å foreta endring. Endringen kan være både til gunst og til ugunst for den skattyter.

Tidligere var det to års endringsadgang dersom skattyter hadde gitt riktige og fullstendige opplysninger i skattemeldingen. Endringen til fem års endringsadgang innebærer en skjerpelse for de tilfeller skattyter har gitt riktige og fullstendige opplysninger. Var det derimot gitt uriktige og ufullstendige opplysninger, hadde skattekontoret anledning til å foreta endring ti år tilbake. Innføringen av en fem- års frist vil i disse tilfellene være til gunst for skattyter.

Femårsfristen er objektiv og gjelder uansett om det er gitt riktige og fullstendige opplysninger til skattekontoret i skattemeldingen. Den tidligere tiårsfristen er dermed forkortet til skattyters gunst. Er det gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger vil det kunne få betydning for om tilleggsskatt kan ilegges.

Femårsfristen er harmonisert med fristen for oppbevaring av regnskap, som også er fem år.

Fortsatt ti års endringsadgang ved skatteunndragelser av alvorlig karakter

Det gjelder fortsatt en ti års frist for å endre skattefastsettingen hvor det anses å være skatteunndragelser av mer alvorlig karakter. Dette gjelder i saker der skattyter ilegges skjerpet tilleggsskatt eller straffes for brudd på straffelovens bestemmelser om skatte- og avgiftssvik. Ti års endringsfrist gjelder bare i de tilfellene det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger.

I saker som gjelder frivillig retting, har skattekontoret også adgang til å endre fastsettingen ti år tilbake.

Merk at det i enkelte særlige tilfeller ikke er frister for endring av skattefastsettinger. Dette gjelder bl.a. endring som følger av utfall av søksmål, etter uttalelse fra Sivilombudsmannen, eller i tilfeller det er klart at vanskelige livsforhold har ført til uriktig fastsetting hos den skattepliktige.

Skattepliktige adgang til egenretting

Skattepliktige kan selv endre tidligere leverte skattemeldinger ved «egenendring». Med dette endres de tidligere leverte opplysninger. Er det gitt feil eller manglende opplysninger i skattemeldingen, trenger man altså ikke klage for å få rettet opplysningene, men kan i stedet selv endre opplysningen ved å sende inn en endringsmelding. Egenendring av formues- og inntektsskatt for lønnstaker, pensjonist eller næringsdrivende skjer via en egen endringsmelding (RF-1366) som leveres i Altinn. Dette gjelder ved endring av skattemeldingen for 2016. Oppdager du at du har gjort en feil i skattemeldingen for 2015 eller for tidligere år, må du sende en klage eller en anmodning om endring til skattekontoret.

Slike endringer forutsetter at det tidligere er levert en skattemelding. Er det ikke levert skattemelding, kan det ikke skje egenretting. Fristen for egenretting er tre år etter at skattemeldingen er levert. For skattemeldingen (tidligere selvangivelse) for inntektsåret 2016, som ble levert april/mai 2017, er det adgang til å egenrette til april /mai 2020.

For merverdiavgift er fristen for å egenrette tre år etter leveringsfristen for omsetningsoppgaven.

Adgangen til å egenrette er en parallell ordning til skattekontorets endringsadgang. Skattepliktige har ikke mulighet til å foreta egenretting i sak som skattekontoret enten har under behandling eller har hatt til behandling. Endring etter utløpet av treårsfristen kan endring bare skje ved at den skattepliktige anmoder skattekontoret om å ta saken opp til endring.

Les mer

Opsjonsavtaler – hva, hvorfor og hvordan?

Opsjonsavtaler er som navnet antyder en avtale som gir en opsjon – en rett eller en mulighet – til å kjøpe et kontraktsobjekt, men uten at man inngår bindende kjøpsavtale. Slike avtaler brukes gjerne der en mulig kjøper ikke vil gå så langt som å avtale kjøp direkte, for eksempel fordi det er betingelser for kjøperens interesse som ennå ikke er avklart. Her vil vi ha særlig fokus på bruk av opsjonsavtaler i forbindelse med erverv av fast eiendom med sikte på videre utvikling.

Opsjonsavtale – fleksibel løsning for kjøper

Dersom man inngår en alminnelig kjøpsavtale for en ting eller en eiendom er det svært få muligheter til å komme seg ut av avtaleforholdet, selv om hele formålet med kjøpet skulle falle i fisk. For eksempel om den nødvendige omregulering ikke blir godkjent. Da vil det stort sett bare være helt konkrete forbehold i kjøpsavtalen som kan gjøre en part fri fra avtaleforpliktelsen, og man vil uansett stå overfor et potensielt krevende restitusjonsoppgjør. I tillegg må kjøper også legge ned ressurser for å skaffe finansiering til kjøpet, hvilket i seg selv kan være vanskelig hvis eiendommens utnyttelse er usikker. I situasjoner der formålet med kjøpet forutsetter oppfyllelse av en eller flere eksterne omstendigheter, er opsjonsavtaler et nyttig verktøy for å begrense kjøpers risiko. Opsjonsavtalen gir en mulig kjøper anledning til å avklare nødvendige betingelser for den videre utnyttelsen, før man eventuelt velger å gjennomføre kjøpet. For den som skal selge kan en opsjonsavtale være det beste man kan klare å oppnå, uten at selger selv påtar seg arbeide med å avklare eksempelvis reguleringsstatus, finansiering, forurensningssituasjon eller lignende.

Hva bør opsjonsavtalen inneholde

Opsjonsavtaler kan være både kortfattede og omfattende, og må utarbeides med henblikk på den konkrete situasjon. I hovedsak inneholder avtalene noenlunde samme struktur og hovedelementer; man må angi hva opsjonen omfatter, hvem som er opsjonshaver og opsjonsgiver, hvor lenge opsjonen skal vare, hvorvidt det skal betales opsjonsvederlag og man må definere hvilke plikter som påhviler partene i opsjonstiden. Man kan også med fordel si noe om hvilke betingelser som skal gjelde for kjøpsavtalen som skal inngås dersom opsjonen påkalles og bindende avtale om kjøp inngås.

Hvis opsjonsavtalen gjelder en konkret definert eiendom med eget gårds- og bruksnummer, er definisjonen av objektet nokså enkel. Ofte gjelder opsjonen en del av en eller flere eiendom(mer), og i slike tilfeller må arealet defineres så presist som det lar seg gjøre, gjerne også ved kart eller tegningsvedlegg. Det er heller ikke noe i veien for at det er flere parter i avtalen, normalt i form av flere opsjonsgivere der eiendommene som omfattes har ulike eiere.

Rettigheter og begrensninger i opsjonstiden

Partenes rettigheter og forpliktelser i opsjonstiden er på mange måter det sentrale i en slik avtale. For eier/opsjonsgiver handler dette om at man forpliktes til å avstå fra å råde over eiendommen så langt dette kommer i konflikt med opsjonshavers arbeid og fremtidige kjøp. Typisk ved at eier ikke kan selge eiendommen eller arealet til andre, og at det legges begrensninger på adgangen til å pantsette eiendommen. På den annen side vil det sjelden være problematisk om eier fremdeles har mulighet til å benytte arealet rent praktisk, for eksempel i jord- og skogbrukssammenheng, utleie eller lignende som kan avsluttes om opsjonen gjøres gjeldende. Vederlaget eier eventuelt mottar for å oppgi deler av sine eierrettigheter omtales som opsjonsvederlaget/opsjonsprisen/opsjonspremien.

For opsjonshaveren handler opsjonsavtalen om at han er sikret en eksklusiv rett til å få kjøpe eiendommen på gitte betingelser innen en viss tid. Det er ikke nødvendig at opsjonsavtalen angir hvilke forhold som gjør av man ønsker en opsjonsavtale fremfor en kjøpsavtale. Men det kan også inntas en kjøpsplikt, om gitte betingelser inntrer (for eksempel at arealet inntas i revidert kommuneplan som byggeområde). Det er viktig at opsjonsavtalen utstyrer opsjonshaveren med de verktøy som trengs for å oppnå de resultat som gjør et kjøp aktuelt. Opsjonshaver bør utstyres med en fullmakt til å opptre på grunneiers vegne der dette er påkrevet. En generalfullmakt bør omfatte alle disposisjoner som er nødvendige for å få utviklet eiendommen. Dette gjelder typisk i forhold til det offentlige med henblikk på endring av plan- eller reguleringsmessig status, ved søknad om tillatelse til bebyggelse eller lignende og ved rett til å iverksette nødvendige fysiske og rettslige undersøkelser i eiendommen. Selger vil ofte begrense en generalfullmakt mot salg og pantsettelse frem til kjøpesummen er betalt. Det er ikke utenkelig at opsjonshaver kan ha slike rettigheter, men dette gir større risiko for eier og må reguleres særskilt. At en aktør ønsker seg en opsjon som man tar sikte på å utløse dersom man klarer å selge arealet videre til tredjemann, er ikke uvanlig. En selger må i en slik situasjon passe på at man får fornuftig betalt for opsjonen eller får en riktig andel av videresalgsprisen.

Opsjonstiden – altså innenfor hvilken periode opsjonen må eller kan utløses – bør angis klart, slik at man ikke ender opp med en avtale uten klar avslutning. Samtidig må opsjonen gjelde i så lang tid at de nødvendige prosesser lar seg gjennomføre, og det bør være en ubetinget rett til forlengelse der tidsrammene utfordres mens det pågår prosesser utenfor opsjonshavers kontroll, typisk hos myndighetene. Det kan også være praktisk å knytte fristen for å utøve opsjonen opp mot konkrete begivenheter. For eksempel slik at opsjonen må utøves innen x måneder etter at reguleringsendring er oppnådd eller lignende.

I opsjonstiden bør opsjonshaverens posisjon beskyttes mot handlinger fra eier som er i strid med opsjonsavtalen. Dette kan delvis løses ved at opsjonshaver får tinglyst en sikringsobligasjon med en urådighetserklæring på eiendommen, samtidig med at selger utsteder nevnte generalfullmakt til kjøper. Opsjonsavtalen kan også tinglyses på eiendommen. Samtidig skal det tilføyes at en opsjonshaver ikke er beskyttet mot kreditorbeslag i eiendommen.

Vilkårene i den senere kjøpsavtale bør avklares ved opsjonsavtalen

For å unngå at man senere kommer i en diskusjon som ender i tvist, er det å anbefale at man allerede ved opsjonsavtalens inngåelse blir enige om de sentrale vilkår som skal gjelde dersom opsjonen gjøres gjeldende og skal gå over i en kjøpsavtale. Hele poenget med å utsette selve kjøpet er jo at opsjonshaveren i opsjonstiden vil forsøke å endre rammebetingelsene for eiendommen. Dersom vilkårene for kjøpet ikke er avklart i forkant kan det bli vanskelig å enes om avtale om salg når grunneier ser at eiendommen har fått en annen verdi på grunn av opsjonshaverens arbeid. Det er således viktig at vederlaget for eiendommen definert i forkant. Vederlaget kan angis i alt fra fast pris, pris per kvadratmeter tomt eller som en funksjon knyttet opp mot det utbyggingspotensiale opsjonshaver klarer å oppnå. Ytterligere et alternativ er at vederlaget knyttes opp mot resultatet i det fremtidige prosjektet. Det viktige er at beregningsmekanismen er tydelig angitt, samt at begge parter er innforstått med de beregningsbegreper som benyttes. For eksempel vil forskjellen mellom å motta en pris for tomten basert på oppnådd kvm BRA fremfor pr kvm BRA-S utgjøre ca 15-20%, hvilket fort blir en del penger. Valg av vederlagsmodell handler om fordeling av risiko, hvilket i tilfellet også bør reflekteres i den løpende opsjonspremien eier eventuelt skal motta.

Skattekonsekvenser bør utredes

For opsjonshaver/kjøper vil en opsjonspremie etter omstendighetene enten være en kostnad som skal aktiveres eventuelt være en kostnad som skal fradragsføres direkte.

For selger/opsjonsgiver har salg av eiendommen skattemessige konsekvenser. Inngåelse av en opsjonsavtale utløser derimot i seg selv ikke skatt, med mindre det betales en opsjonspremie. En opsjonspremie vil være skattepliktig som kapitalinntekt (23 % skatt) hos eier. Opsjonsavtalen vil i utgangspunktet ikke ha betydning for skattlegging av senere gevinst ved senere salg av eiendommen, men det forutsetter at opsjonsavtalen i seg selv ikke blir ansett som en kjøpekontrakt. Dette vil for eksempel gjelde der kjøper er identifisert, pris er fastsatt, tidspunkt for overtakelse er avtalt og det for øvrig ikke er noen risiko knyttet til at eiendommen vil bli solgt.

Altså er det viktig at opsjonsavtalen er nettopp dette, kun en rett og ikke en plikt for kjøper til å inngå kjøpsavtale. Hvis opsjonsavtalen ved sitt innhold i realiteten er en kjøpsavtale, og det er avtalt av vederlaget skal betales etter at et nytt bygg er oppført fire år frem i tid, er det risiko for at gevinsten skal skattlegges allerede når kjøpsavtalen inngås, til tross for at vederlaget først mottas fire år senere. For de fleste vil en skattebelastning uten samtidig inntekt å dekke utgiften i, være uønsket og det kan også lede til betydelige økonomiske problemer.

De skattemessige konsekvenser for selger bør vurderes konkret i det enkelte tilfelle. Også kjøper har interesse av dette, idet en utløsning av et stort skattekrav hos selger lenge før eiendommen faktisk skifter hender kan føre til at eiendommen blir gjenstand for beslag om selger ikke klarer å gjøre opp skattekravet.

Les mer

Høyesterett nektet fradrag for bidrag til lag og foreninger i lokalsamfunnet

Høyesterett avsa nylig en dom der fradragsrett ble nektet for økonomiske bidrag ytt til lag og foreninger i lokalsamfunnet. Retten fant at det var en for fjern og avledet tilknytning mellom bidragene og selskapets inntektsgivende virksomhet.

Faktum i saken

Salmar ASA er et holdingselskap på øya Frøya som eier flere datterselskaper med virksomheter innen oppdrettsnæringen. Salmar hadde i mange år gitt bidrag/tilskudd til kommunen som skulle deles ut til lag og foreninger i kommunen gjennom Salmarfondet. Bidragene var på ca. kr 500.000 per år. Salmarfondet ga støtte til mange lag og foreninger med beløp av størrelsesorden 10.000-50.000 kroner. Salmar krevde inntektsfradrag for bidragene ved ligningen, men skattekontoret nektet fradrag med den begrunnelse at overføringene ikke hadde tilstrekkelig tilknytning til Salmars fremtidige inntekter. Skattekontoret mente bidragene måtte anses som en ikke-fradragsberettiget gave til lokalsamfunnet. Høyesterett ga staten medhold i at det ikke skulle gis fradrag for bidragene.

Utgangspunkt for fradragsrett er at kostnaden er pådratt for å «erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt.» Det er en forutsetning for fradrag at det foreligger en tilstrekkelig nær tilknytning mellom den pådratte kostnaden og den fremtidige inntjeningen.

Vurdering av tilknytningskravet

Hva som ligger i tilknytningskravet har vært gjenstand for domstolsprøving i en rekke saker, senest i «Kverva-dommen» fra 2015. Kverva er for øvrig hovedaksjonær i Salmar ASA. I Kverva-saken kom Høyesterett til at Kverva hadde fradragsrett for et tilskudd på 50 millioner kroner til oppføring av et offentlig bygg til kombinert bruk som skole og kulturhus. Totalprisen på bygget var 105 millioner kroner. Retten la her vekt på at hovedformålet med tilskuddet var å tiltrekke, beholde og sikre stabil arbeidskraft og kompetanse for datterselskapenes virksomhet. Formålet fremgikk uttrykkelig av Kvervas selskapsdokumenter og i vedlegg til selvangivelse. Høyesterett sammenlignet Kverva-dommen med Salmar, der tilsvarende formål ikke fremkom av tidsnær dokumentasjon. Tvert imot fremgikk det av en rapport om samfunnsansvar under overskriften «sponsing og gaver» at formålet med overføringer til Salmarfondet var «å gi noe tilbake til lokalsamfunnet der konsernet har virksomhet.» Retten fant at Salmars anførsel om at formålet var å sikre bosetting og arbeidsstyrke var for dårlig underbygd.

I en Høyesterettsdom fra 2012, den såkalte «Skagen-dommen», hadde Skagen-fondene ytt dels «sponsoravgift», dels «prosjektstøtte» og «prosjektbidrag» til SOS-barnebyer og til organisasjonen Children At Risk Foundation (CARF Norge). Retten kom i den saken til at fradrag for prosjektstøtte/prosjektbidrag skulle nektes fordi det var samfunnsengasjementet og ikke forretningsformålet som var bakgrunnen for at kostnaden var pådratt. Prosjektmidlene var i pressemeldinger og i årsberetninger omtalt som «gaver». Også i Skagen-dommen ble det lagt vekt på at det påberopte formålet bak prosjektstøtten ikke fremkom av tidsnære bevis.

Høyesterett uttalte i Salmar-dommen at kravet om nær og umiddelbar sammenheng mellom den pådratte kostnaden og den fremtidige inntjening kan gi uttrykk for en strengere fortolkning av når det skal gis fradragsrett enn det som har vært ment i de tidligere dommene. Førstevoterende i Salmar-dommen sammenfatter tidligere praksis på en litt annen måte enn tidligere ved at det «ikke vil være fradragsrett for kostnader som har en for fjern eller indirekte tilknytning til fremtidige inntekter.» Til tross for at Salmar ikke vant frem med sin anførsel om fradragsrett i denne saken finner Høyesterett altså grunn til å presisere at kravet om tilknytning ikke skal undergis en for streng fortolkning.

Hva kan en trekke ut av Salmar-dommen

Av Salmar-dommen kan en trekke flere slutninger. Avgjørelsen av hva som er hovedformålet med en kostnad må foretas ut fra en objektivisert vurdering av sakens faktum. Jo mer allmenn og generell virkningen bidraget har, desto lettere vil kostnaden måtte anses primært som en samfunnsnyttig gave og ikke en inntektsrelatert kostnad. Det skal heller ikke ses bort fra at det i Salmar-saken gjaldt relativt små beløp. Det kan være enklere å argumentere for fradragsrett dersom bidraget gjelder større beløp, forutsatt at en kan vise at bidraget har en saklig tilknytning til fremtidige inntekter.

For å sikre fradragsrett for bidrag til lokale tiltak bør det stilles krav om at tiltaket har saklig tilknytning til selskapets inntektsgivende virksomhet. Videre bør kravene som stilles til bidraget samt formålet med bidraget kunne dokumenteres.

Les mer

Ikke rett frem for skattefradrag for forvaltningshonorar

Høyesterett har nylig avsagt dom om retten til skattemessig fradrag for forvaltningshonorar som Private Equity-fond (PE-fond) betalte til sin forvalter. Høyesterett ga staten medhold i at forvaltningshonoraret måtte deles opp ved beskatningen, men fant at den fordelingen staten hadde gjort ikke holdt mål.

Saken gjaldt norske aksjeselskapers investeringer i PE-fond. Selskapene var deltakerlignet. Det var betalt et samlet honorar til forvalter uten angivelse av hva kostnadene gjaldt. Honoraret inkluderte kostnader til bl.a. å identifisere investeringsmuligheter, utarbeide investeringsanbefalinger, gjennomføre investeringer, forvalte investeringene samt forberede og gjennomføre transaksjoner eller børsnoteringer.

Det prinsipielle spørsmålet for Høyesterett var i hvilken grad hovedformålslæren gjør seg gjeldende når forvaltningshonoraret som kreves fradragsført består av flere typer kostnader som isolert sett skal behandles ulikt skattemessig.  I korte trekk går hovedformålslæren ut på at dersom én kostnad har to eller flere formål, er det avgjørende for klassifisering av kostnaden hvilket formål som er   mest sentralt og viktigst. Dersom hovedformålet er å skaffe eller sikre skattemessig inntekt vil kostnaden i utgangspunktet kunne fradragsføres. I denne saken var spørsmålet om hovedformålet med forvaltningshonoraret var rådgivning. I så fall var kostnadene fradragsberettiget. Alternativt, dersom honoraret i hovedsak gjaldt arbeid knyttet til transaksjoner, var kostnadene ikke fradragsberettigede.

PE-fondene, anført av Argentum Fondsinvesteringer AS (et selskap etablert for å være statens spesialiserte kapitalforvalter av PE-fond), ble ikke hørt med at hovedformålslæren skulle gjelde fullt ut slik at hele kostnaden kunne fradragsføres. Høyesterett konkluderte med at forvaltningshonoraret måtte deles opp ved den skattemessige behandlingen. Dette innebar at den delen av forvaltningshonoraret som gjaldt kostnader til transaksjonsarbeid ikke var fradragsberettiget, mens øvrige kostnader som gjaldt rådgivning og forvaltning knyttet til fondene var fradragsberettiget.

Sentralskattekontoret for Storbedrifter (SFS) hadde i sin fordeling lagt til grunn at 40 pst. av forvaltningshonoraret knyttet seg til transaksjonskostnader, og derfor ikke kunne fradragsføres. SFS hadde uten nærmere begrunnelse benyttet samme fordelingsnøkler i flere saker, selv om PE-fondene var i ulike faser og derfor presumptivt kunne ha ulik fordeling av kostnader knyttet til henholdsvis transaksjoner og forvaltning. Høyesterett konkluderte med at SFS’ skjønnsutøvelse på denne bakgrunnen ikke var «veloverveid og begrunnet». Dette medførte at ligningen for skattyter ble opphevet i Høyesterett, og sendt tilbake til SFS for ny behandling.

Høyesterett forutsetter i dommen at PE-fond skal foreta en oppdeling av forvaltningshonoraret ved den skattemessige klassifiseringen. Det er et spørsmål om det kan oppstilles et prinsipp om oppdeling også utenfor Private Equity-bransjen. Det kan synes som om Høyesterett tar det standpunktet at dersom en kostnad kan oppdeles skal den skattemessige vurderingen ta utgangspunkt i en slik oppdeling.

En oppdeling av kostnadene fører til at det stilles strengere krav til dokumentasjon for kostnader som ønskes fradragsført. Høyesterett understreker at det avgjørende er «den rettslige karakteren av det arbeidet som utføres». Dette innebærer at skattyter må dokumentere hvilken egenskap kostnaden har, og knytte den opp mot utgiften det kreves fradrag for.

Basert på Høyesterett sitt resonnement er det ingenting som tilsier at man ikke kan oppnå fradrag for inntil 99 % av kostnadene hvis det lar seg dokumentere. Vår anbefaling er at man dokumenterer kostnadene så godt det lar seg gjøre. Eksempelvis kan en etterspørre en faktura/fakturagrunnlag fra leverandør med spesifisering av de tjenester som er levert.  Oversikten over de ulike kostnadene som inngår i forvaltningshonoraret kan enten legges ved skattemeldingen det år det kreves fradrag, eller i alle fall være tilgjengelig i tilfelle skattekontoret skulle etterspørre dokumentasjon på et senere tidspunkt.

Avgjørelsen stiller også et økt krav til skattemyndighetenes skjønnsvurdering: Det er ikke mulig å løst anslå eller anta omfanget av en oppdelt kostnad. Kravet til dokumentasjon og gjennomgang av denne, er derfor skjerpet både for skattyter og skattemyndighetene.

Les mer

Skattefri fisjon av selskaper med flere aksjeklasser

For å gjennomføre en skattefri fisjon stiller skatteloven krav om at nominell og innbetalt aksjekapital skal fordeles i samme forhold som nettoverdiene i selskapet fordeles. Hvordan kravet skal forstås når det fisjonerende selskapet har flere aksjeklasser har vært uklart. Skatteetaten har uttalt at det er den reelle verdien av aksjekapitalen som skal legges til grunn ved fordelingen.

Det har tidligere vært uklart hvordan en skal forstå vilkåret om at nominell og innbetalt aksjekapital skal fordeles i samme forhold som nettoverdiene i selskapet fordeles, ved fisjon av selskaper med aksjeklasser som har ulik verdi. I den grad skatteloven forstås bokstavelig ville det kunne innebære en (skattefri) verdioverføring mellom aksjonærene ettersom aksjene vil ha lik pålydende og innbetalt kapital, selv om aksjene på grunn av de ulike aksjeklassene åpenbart vil kunne ha ulik verdi.

Skattedirektoratet avga en prinsipiell uttalelse i slutten av 2017 der det ble konkludert med at i en skattefri fisjon er det den reelle verdien av aksjekapitalen som skal legges til grunn og fordeles i samme forhold som nettoverdiene i selskapet fordeles.

Dette innebærer eksempelvis at i et selskap der A-aksjer utgjør 50 pst. av aksjekapitalen og representerer 90 pst. av virkelig verdi av selskapet, mens B-aksjen utgjør 50 pst. av aksjekapitalen og representerer 10 pst. av virkelig verdi, er det den virkelige verdien av aksjene som skal fordeles i samme forhold som nettoverdiene. Er samlet innbetalt aksjekapital i begge aksjeklassene 100 og virkelig verdi av selskapet 10 000, vil A-aksjenes verdi være 9000, mens B-aksjenes verdi vil være 1000.

Skattedirektoratet begrunner sitt standpunkt med at det på denne måten oppnås kontinuitet ved transaksjonen og at overføring av verdier mellom aksjonærene unngås. Tross ordlyden vil dette også være i samsvar med bestemmelsens formål. Vi er ikke uenige i direktoratets standpunkt.

Les mer

Har du glemt å oppgi inntekter til Skattemyndighetene?

Du kan slippe tilleggsskatt ved å melde fra.

Har du inntekt-/formuesforhold som du ikke tidligere har oppgitt til skattemyndighetene kan du be om retting av de opplysninger du har gitt i skattemeldingen for tidligere år. Dette kalles frivillig retting eller skatteamnesti. Både privatpersoner og selskaper kan be om frivillig retting. Ved slik retting må den unndratte skatten i tillegg til de påløpte rentene betales. Ved frivillig retting kan du unngå straff i form av tilleggsskatt. Normalt vil saken heller ikke bli politianmeldt. Tilleggsskatten vil kunne utgjøre inntil 60 pst. av skatten som anses unndratt.

Skattekontoret kan endre fastsettingene inntil ti år tilbake i tid. Dette gjelder også som hovedregel når henvendelsen kommer fra skattepliktiges bo eller arvinger.

For å komme inn under frivillig rettings-regimet må rettingen skje før skattekontoret selv setter i verk kontrolltiltak, foretar kontrollhandlinger eller på bakgrunn av informasjon som skattemyndighetene mottar fra andre.

Særlig om uoppgitte inntekter og formue i utlandet

Frivillig retting kan være aktuelt dersom du har uoppgitte inntekter og/eller formue i form av for eksempel bankinnskudd, aksjer, verdipapirer, lønn mottatt fra utlandet, pensjon- og uføreytelser fra utlandet og fast eiendom.

Gjennom internasjonale avtaler mottar norske skattemyndigheter opplysninger fra andre lands skattemyndigheter om nordmenns finansielle forhold i utlandet. Dette gjelder for eksempel opplysninger om bankinnskudd og renter fra banker, finansieringsforetak. Det er inngått avtaler om automatisk utveksling, individuelle skattesaker, merverdiavgift og land-for-land rapportering. I 2017 mottok skatteetaten informasjon om finansielle forhold fra mer enn 50 land, blant annet Luxembourg, Liechtenstein, Storbritannia og Kanaløyene. Norge har også en avtale om automatisk utveksling av finansielle opplysninger med USA. I 2018 vil Norge også motta automatisk informasjon om inntekter og formue fra flere land, herunder Sveits.

Når skattemyndighetene mottar opplysninger fra andre land vil det normalt være for sent å be om frivillig retting og unngå tilleggsskatt. Rettingen må skje før skattemyndighetene mottar informasjon fra andre enn fra skattyter selv.

Hvordan går du frem overfor skattemyndighetene?

Du må ved rettingen på eget initiativ gi fullstendige og korrekte opplysninger slik at skattekontoret kan fastsette riktig skatt. For å unngå hvitvasking av penger er skatteetaten opptatt av å få kunnskap om midlenes opprinnelse, og det er derfor viktig å gi informasjon om hvor midlene stammer fra. Aller helst skal dette også dokumenteres.

Les mer

Blir det vanskeligere å utnytte fremførbart underskudd etter at Høyesterett ga staten medhold i dom?

Høyesterett avsa på tampen av 2017 en dom vedrørende bortfall av skatteposisjon etter oppkjøp av selskap. En av aksjonærene kjøpte seg opp til 100 pst. eierpost i selskapet. Skattekontoret nektet selskapet å utnytte sitt fremførbare underskudd etter oppkjøpet, fordi underskuddsposisjonen fremsto som det overveiende motivet for oppkjøpet.

Armada Eiendom AS var utbygger av Waldemars Hage i Oslo. Eiendomsprosjektet var solgt ut, det var ingen ansatte, og det var ikke planlagt videre drift av selskapet. På oppkjøpstidspunktet var den regnskapsmessige egenkapitalen 52 millioner, med en kontantbeholdning på 42 millioner og en fordring som var omstridt på 10 millioner. Selskapet hadde et fremførbart underskudd på 35 millioner. En av aksjonærene kjøpte seg opp fra 16 pst. til 100 pst. av aksjene i selskapet for 42 millioner.

Ved oppkjøpet kom selskapet inn i en konsernstruktur som ga anledning til å utnytte underskuddsposisjonen. Det fremførbare underskuddet ble benyttet dels mot overskudd (blant annet leie- og renteinntekter) i selskapet, og dels mot konsernbidrag fra andre konsernselskaper.

Høyesterett avsa enstemmig dom i samsvar med Skatteklagenemndas vedtak, som gikk ut på at det fremførbare underskuddet måtte avskjæres. Dette er den første dommen Høyesterett har avsagt som vurderer vilkårene i skattelovens bestemmelse om bortfall av skatteposisjoner, skattelovens § 14-90.

Høyesteretts vurdering

Skatteloven § 14-90 begrenser muligheten til å overta en skatteposisjon fra et annet selskap i forbindelse med omorganisering, fisjon, fusjon eller andre transaksjoner. Bestemmelsen skal hindre tilpasninger ved at et selskap som ikke kan utnytte skatteposisjonen overdrar aksjer i selskapet til et annet selskap som er i posisjon til å utnytte skattefordelen. Bestemmelsen gjelder ikke bare underskuddsposisjoner, men også andre generelle skatteposisjoner som for eksempel negativ gevinst- og tapskonto, eller tom positiv saldo.

Vilkåret om bortfall av skatteposisjon i skatteloven § 14-90 er at «det er sannsynlig at utnyttelse av den generelle skatteposisjonen er det overveiende motivet for transaksjonen». Høyesterett foretok en vurdering av om det skal foretas en objektiv eller en subjektiv vurdering av hva som var det overveiende motivet for aksjekjøpet. Etter en grundig gjennomgang av ordlyd og forarbeider konkluderte Høyesterett med at skattemotivet må veie tyngre enn andre motiver samlet sett, basert på en objektiv vurdering.

Ved vurderingen av om utnyttelse av et fremførbart underskudd er det overveiende motiv kom Høyesterett til at det er tilstrekkelig med sannsynlighetsovervekt. Dette innebærer at det må være overvekt av skattemessige motiver sett i forhold til forretningsmessige motiver. Det er ifølge Høyesterett ikke krav til illojalitet ved vurderingen etter skatteloven § 14-90, slik det er ved den ulovfestede gjennomskjæringsregelen.

Etter å ha foretatt en detaljert vurdering av de forretningsmessige forhold knyttet til Asker Eiendoms aksjeerverv i Armada Eiendom AS, konkluderte Høyesterett med at motivet for å kunne utnytte det fremførbare underskuddet i Armada Eiendom AS fremsto som det overveiende motivet for Asker Eiendoms kjøp av de øvrige aksjer i Armada Eiendom AS.

Det ble i dommen uttalt at dersom den dominerende virkningen av disposisjonen er at skattyter sparer skatt av noe omfang, utgjør det en sterk presumsjon for at skattebesparelsen har vært den viktigste motivasjonsfaktoren. Det er skattyter som i slike tilfeller må godtgjøre at skattebesparelsen ikke har vært den viktigste motivasjonsfaktoren.

I dommen påpekes også at skatteloven § 14-90 i lovforarbeidene forutsettes å ha noe lavere terskel enn anvendelsen av reglene for ulovfestet gjennomskjæring.

Risiko for avskjæring

Det er ikke slik at hovedvekten av selskaper med underskuddsposisjoner er gjenstand for avskjæring etter skatteloven § 14-90. Dersom det foreligger forretningsmessige grunner for transaksjonen, skal skattekontoret ikke kunne nekte anvendelse av det fremførbare underskuddet.

Det må foretas en helhetsvurdering av forholdene rundt transaksjonen, hvor formålet med transaksjonen vurderes opp mot de skatteposisjoner som overføres og den økonomiske verdien av disse. Det er viktig å være oppmerksom på at det vil kunne være risiko for avskjæring av underskuddsposisjoner ved oppkjøp av selskaper med fremførbare underskudd som har liten eller ingen virksomhet. Fortsetter virksomheten som før, selskapet har ansatte, og det er eksempelvis konkurransemessige årsaker eller synergimessige grunner til transaksjonen, vil dette være argumenter som trekker i retning av at det foreligger forretningsmessige motiver som etter forholdene kan veie tyngre enn de skattemessige motivene. Videre vil det være et moment om selskapet som følge av transaksjonen kommer i et skattekonsern og dermed kan utligne fremførbart underskudd mot konsernbidrag fra andre selskaper i konsernet. Er selskapet allerede del av et skattekonsern før transaksjonen, vil dette momentet ikke gjøre seg gjeldende.

Det avgjørende ved vurderingen er hvordan motivet fremsto på transaksjonstidspunktet, og ikke hvordan utviklingen har vært i ettertid.

Hvordan innrette seg dersom en har underskudd?

Det er ikke uvanlig at et eiendomsutviklingsprosjekt eies av flere aksjonærer og at en ønsker å opphøre samarbeidet når prosjektet avsluttes. Ofte vil det kunne være underskudd til fremføring i slike prosjekter. Overtas aksjene i selskapet av en av aksjonærene, vil en fort komme i samme situasjon som Armada Eiendom AS og en kan risikere at underskuddet avskjæres. I den grad partene skal fortsette samarbeidet, kan en legge ny virksomhet inn i det samme aksjeselskapet. Underskuddsposisjonen vil da være i behold. Det er imidlertid ikke alltid det er praktisk å fortsette samarbeidet mellom aksjonærene.

Alternativt kan en unngå aksjeselskap som samarbeidsform, og heller etablere et deltakerlignet selskap hvor hver deltaker vil kunne utnytte sin andel av underskudd i selskapet. Deltakerne kan eventuelt etablere egne aksjeselskaper som er deltakere i det deltakerlignede selskapet for å unngå uønskede problemstillinger ved selskapsformen knyttet til ansvarsforhold med videre.

Gi informasjon i skattemeldingen

Gjennomføres transaksjoner der selskap med underskuddsposisjon er involvert og en er i tvil om det er tilstrekkelig med forretningsmessige motiver sett i forhold til skattebesparelsen ved å utnytte skatteposisjonen, bør det gis tilstrekkelig med informasjon i skattemeldingen. På denne måten kan tilleggsskatt unngås dersom skattekontoret skulle være uenig i selskapets vurdering. Vi anbefaler at det utarbeides et vedlegg til skattemeldingen for det inntektsåret en slik transaksjon er gjennomført der det redegjøres for den aktuelle skatteposisjonen, den gjennomførte transaksjonen, og for de forretningsmessige motivene.

Les mer

Endringer på skatt- og avgiftsområdet fra 2018

I 2017 ble det vedtatt flere skatte- og avgiftsendringer med virkning fra 1. januar 2018. Noen av endringene gjelder satser, mens andre innebærer innholdsmessige endringer. Nedenfor redegjøres det for de viktigste endringene.

Endringer i satser og beløpsgrenser

  • Satsen for selskapsskatt og for alminnelig inntekt reduseres fra 24 pst. til 23 pst. Selskaper som omfattes av finansskatten viderefører en sats på 25 pst. også i 2018.
  • Lønnsveksten i 2018 anslås til 3 pst. Innslagspunktene for når trinnskatt slår inn, økes med 3 pst. Trinnskatten økes noe (fra 0,5 pst. – 0,9 pst.) i 2018.
  • Lav merverdiavgiftssats økes fra 10 pst. til 12 pst. Satsen gjelder persontransport mv., transport av kjøretøy på fartøy, utleie av rom i hotellvirksomhet, kino, kringkastingstjenester, adgang til museer, fornøyelsesparker og til idrettsarrangementer.
  • Oppjusteringsfaktoren for aksjeinntekter økes fra 1,24 til 1,33. Dette innebærer at effektiv skattesats for aksjeutbytte og aksjegevinst/tap økes til 30,59 pst. Samlet skattlegging av selskap og aksjonær beholdes på samme nivå som i 2017, dvs. 46,6 pst.
  • Grensen for når frivillige organisasjoner skal betale arbeidsgiveravgift økes fra 600 000 kroner til 700 000 kroner for organisasjonenes totale lønnsutgifter, og fra 60 000 kroner til 70 000 kroner for lønnsutbetalinger per ansatt.
  • Grensen for fradrag for gaver til visse frivillige organisasjoner økes fra 30 000 kroner til 40 000 kroner.
  • Fra 2018 reduseres satsen for friinntekt i særskatten for petroleumsvirksomheten fra 5,4 pst. til 5,3 pst. Endringen får virkninger for kostnader som er pådratt fra 1. januar 2018. 

Materielle endringer

Formueskatt

Det er vedtatt å øke verdsettelsesrabatten for aksjer og driftsmidler til 20 pst. i 2018. Bunnfradraget på kr 1 480 0000 videreføres. Endringen trådte i kraft med virkning fra og med inntektsåret 2017 og gjelder også for 2018.

Skatteklasse 2 bortfaller

Det gis fra 2018 kun personfradrag i klasse 1. Dette innebærer at det høyere personfradraget gitt til ektefeller som skattlegges under ett bortfaller. Skattetrykket skjerpes i de tilfeller hvor en av ektefellene ikke jobber eller har lav inntekt.

Innskjerping i adgangen til å få pendlerfradrag

Fradragsrett for merkostnader til kost og losji oppheves for pendlere med muligheter til å oppbevare og tilberede mat i pendlerboligen. Dekker arbeidsgiver slike merkostnader til kost og losji, skal dekningen fra 2018 skattlegges som lønn.

Dersom det ikke er mulig å tilberede og oppbevare mat i pendlerboligen, vil det være fradragsrett, men fradraget er i så fall tidsbegrenset til 24 måneder.

Arbeidsgiveravgift – differensierte satser gjeninnføres for foretak med transport og energiaktiviteter

Norge måtte fjerne deler av energi- og transportsektorene fra den generelle ordningen med differensiert arbeidsgiveravgift 1. juli 2014 på grunn av endringer i ESAs regionalstøtteretningslinjer i 2014. Europakommisjonen og ESA vedtok i 2017 endringer i gruppeunntaksforordningen og har nå akseptert de norske forslagene om å tillate driftsstøtteordninger i tynt befolkede områder.

Avvikling av skattefritaket for korttidsutleie av egen bolig

Tidligere har korttidsutleie av egen bolig vært skattefritt. Dette gjelder ikke lenger. Leieinntekt fra utleieforhold som varer mindre enn 30 dager, skal fra 2018 skattlegges som kapitalinntekt. Dersom utleien er så omfattende at den i seg selv anses som virksomhet, skal inntektene beskattes som virksomhetsinntekt.

Begrenset tapsfradrag når utbytteutdeling er skattefritt etter skatteavtale

Fra og med 12. oktober 2017 begrenses adgangen til å få tapsfradrag dersom utdelingen anses som skattefritt utbytte hos mottaker. Regelendringen er et ledd i å motvirke uønsket skatteplanlegging over landegrenser. Et eventuelt beregnet tapsfradrag skal reduseres med utdelinger som har vært fritatt for beskatning etter en skatteavtale i aksjonærens eiertid, begrenset til de siste ti år. Det er ingen tilsvarende endring ved beregning av gevinst.

Konsernbidrag kan gis til utenlandsk selskap med underskudd fra tidligere virksomhet i Norge

Det er fra og med inntekståret 2018 åpnet for å avgi konsernbidrag med skattemessig virkning til selskap hjemmehørende innenfor EØS som har underskudd fra tidligere virksomhet i Norge. Dersom slikt konsernbidrag avgis, vil fradraget være begrenset til mottakers fremførbare underskudd. Ved denne endringen fjernes usikkerheten knyttet til om begrensningen i konsernbidragsreglene er forenlig med den frie etableringsretten under EØS-avtalen.

Skattlegging av opsjoner til ansatte i små oppstartselskap

Det er vedtatt en ny ordning for beskatning av opsjoner til ansatte i små nyetablerte oppstartsselskaper. Skattepliktig fordel ved tildeling av slike opsjoner som ikke overstiger kr 500.000 skal som hovedregel først skattlegges når aksjene realiseres. Etter tidligere regler skulle skattlegging skje når opsjonen ble innløst. Den nye ordningen er begrenset til personer tiltrer stilling og mottar opsjoner i oppstartsselskaper 1. januar 2018 eller senere. Det er flere vilkår knyttet til selskapets virksomhet for at den ansatte skal kunne nyte godt av utsatt beskatningstidspunkt.

Skogbruk

Forvaltningspraksis for virksomhetsvurderingen for skog etter skatteloven ble lagt om fra og med inntektsåret 2016. Omleggingen innebar at flere små skogbruk ikke lenger ble ansett å drive næringsvirksomhet. For at den skatte- og avgiftsmessige vurderingen av når det foreligger virksomhet skal være lik, endres forvaltningspraksis for virksomhetsvurdering av skog etter merverdiavgiftsloven fra 2018. For å unngå at det oppstår plikt til å tilbakeføre tidligere fradragsført merverdiavgift på kapitalvarer er det vedtatt en overgangsregel hvor skogbrukere som slettes fra Merverdiavgiftsregisteret blir fritatt fra justeringsplikt for tidligere fradragsført inngående merverdiavgift.

Skattefritak for gevinst ved vern etter markaloven

Fra 2018 vil fritaket for gevinstbeskatning ved vern etter naturmangfoldloven få tilsvarende anvendelse ved vern etter markaloven.

El-biler

Rabatten ved beregning av skattepliktig fordel av elbil som firmabil reduseres til 40 pst. Det er vedtatt at avgiftsfritaket for el-biler videreføres i 2018. Det er videre vedtatt et nytt fritak for omregistreringsavgift for el-biler. Endringene forutsetter at de blir godkjent av EFTAs overvåkningsorgan (ESA).


Forslag til sentrale endringer som er utsatt til 2019

Rentefradragsbegrensning

Finansdepartementet la i 2017 frem et høringsnotat med forslag om utvidelse av rentefradragsbegrensingsreglene til å gjelder eksterne renter for selskaper i konsernforhold. Det ble samtidig foreslått å innføre unntaksregler for å skjerme ordinære låneforhold. Etter høringsrunden ble det pekt på at unntaksreglene er kompliserte å anvende, og at rentefradragsrammen og terskelbeløpet for å anvende regelen må økes. Departementet ønsker å vurdere forslaget på ny og utvidelsen utsettes til 2019 i påvente av nytt forslag.

Kildeskatt på utbytte – strengere dokumentasjonskrav

Det ble i 2017 foreslått nye regler om dokumentasjonskrav for utenlandske aksjonærer i norske selskaper. For å hindre at det skal trekkes 25 pst. kildeskatt skulle nye dokumentasjonskrav innføres. De nye dokumentasjonskravene er utsatt til 2019. Det innebærer at de som berøres av endringene får mer tid på å forberede seg. I den grad det allerede er søkt om forhåndsgodkjennelse, trengs det ikke søkes på nytt. Planlegges det å søke om forhåndsgodkjennelse, har departementet uttalt at en kan forholde seg til det forslaget som foreligger ved utarbeidelse av søknad.

Les mer

Statsbudsjettet 2017 – Merverdiavgiftskompensasjon til borettslag og eierseksjonssameier ved oppføring av visse typer boliger

I forbindelse med fremleggelse av statsbudsjettet for 2017, har Finansdepartementet fremsatt et forslag om merverdiavgiftskompensasjon for borettslag og eierseksjonssameier som kan gjøre det attraktivt for boligbyggelag eller andre private utbyggere å bygge slike boliger tilrettelagt for helseformål eller sosiale formål. Kostnadene til oppføring av slike boliger vil bli vesentlig lavere enn for andre boliger.

Etter gjeldende forskrift til merverdiavgiftskompensasjonsloven gis kommuner rett til kompensasjon for merverdiavgift på byggekostnadene til kommunale bygg, dersom bygget er tilrettelagt for og benyttes til helseformål eller sosiale formål, jf. forskriftens § 4, jf. § 7. Avgiftsmyndighetene legger i sin praksis til grunn at uttrykket «særskilt tilrettelagt» i forskriften § 7 henspeiler på boligens beskaffenhet, og at selve tilretteleggingen må begrunne at man får akkurat denne type bolig. Dette vil typisk gjelde utleieenheter med beboere som har behov for boliger med livsløpsstandard, tilpasset hjemmebasert omsorg som spesialinnredede bad og toalett, seng, brede dører, ingen terskler mv. Det legges videre til grunn at særskilt tilrettelegging også kan bestå i tilknyttet vakttjeneste ved at det i boligkomplekset er personalbase for omsorgspersonell eller nærhet og tilgang til personell som kan yte hjemmebaserte helse- og omsorgstjenester. For all annen boligbygging i kommunal eller privat regi gis det ikke kompensasjon for merverdiavgift. For eksempel gis det ikke kompensasjon for anskaffelser til oppføring og drift av vanlige boliger som leies ut til beboere med særskilte behov på helse- og sosialområdet.

Det følger av merverdiavgiftskompensasjonsloven § 2 annet ledd bokstav c at anskaffelsen må skje som ledd i utførelsen av en lovpålagt oppgave for at ordningen skal gjelde for private kompensasjonsberettigede. I Høyesteretts dom 19. februar 2010 om Stiftelsen Utleieboliger i Alta er grensene for dette nærmere fastlagt.

Avgiftsmyndighetene legger etter Høyesteretts dom til grunn at også en privat virksomhet kan ytes kompensasjon ved utleie av særskilte tilrettelagte boliger knyttet til heldøgns helse- og omsorgstjenester. Det stilles vilkår om at utleietjenesten er en integrert del av det tilbudet kommunen gir for å etterleve sine plikter, der botilbud og hjelpe- og omsorgstiltak utgjør et nødvendig hele. Det foreligger rett til kompensasjon fordi det helhetlige tilbudet fra kommunen og den private virksomheten (utleien) skjer innenfor rammen av kommunens plikter, idet alternativet ville vært institusjonsplass. Avgiftsmyndighetene legger i sin praksis til grunn at det må være innvilget jevnlig hjemmesykepleie som samtidig har tilknytning til en egen personalbase med 24 timers alarmsystem ved det boligkomplekset man tilhører.

Finansdepartementets forslag

Ved fremleggelsen av statsbudsjettet har Finansdepartementet foreslått at merverdiavgifts-kompensasjonsordningen utvides til å omfatte borettslag og eierseksjonssameier som har et botilbud som framstår som et integrert heldøgns helse- og omsorgstilbud i kommunens lovpålagte tjenesteproduksjon.

Departementets forsalg er bl.a. begrunnet i et ønske om å sikre at boligene benyttes av de aktuelle målgruppene og for å motvirke konkurransevridninger i disfavør av markedsmessig boligbygging som må operere uten kompensasjon for merverdiavgift.

De nærmere regler om gjennomføring og avgrensning av en slik utvidelse av merverdiavgifts-kompensasjonsordningen vil bli fastlagt i en egen avgrensningsforskrift. Denne vil bli gjenstand for høring på vanlig måte. Departementet har imidlertid lagt til grunn at må det stilles opp krav om at borettslaget eller eierseksjonssameiet må ha objektive vedtektsfestede kriterier for hvem som kan eie boligene eller inneha en borett. Siden retten til merverdiavgiftskompensasjon er tett knyttet opp mot kommunens plikter, må det videre reguleres i forskrift krav til kommunens kontroll med at beboerne oppfyller de fastsatte kriteriene.

Det er å merke seg at de forutsatte krav til vedtekter fort kan bli utfordret av de skranker som eksempelvis følger av lov om borettslag § 4-4.

Finansdepartementets utredning er noe uklar m h t om også eksisterende borettslag/sameier som disponeres til slike sosiale eller helsemessige forhold skal kunne få kompensasjon for merverdiavgift pådratt til driftskostnader. Departementets egen vurdering av forslagets økonomiske og administrative konsekvenser kan imidlertid tyde på dette.

Advokatfirmaet Hammervoll Pind AS har advokater med kompetanse innenfor alle de fagfelt som kommer inn i bildet i slike saker. Vi har bistått både utbyggere, interessegrupper og målgruppen i slike saker tidligere, med alt fra reguleringsprosesser, via tomteerverv, selskapsstiftelse, finansiering, utbyggingskontrakter, salgskontrakter, forretningsførsel mv.

Kontaktpersoner:

Alf-Erik Jentoft
Partner/Advokat
Telefon: 900 43 901
alf-erik.jentoft@hammervollpind.no

Even Komnæs
Partner/Advokat
Telefon: 959 16 868
even.komnaes@hammervollpind.no

Les mer